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注册会计师考试综合笔记
舞弊风险
1.管理层凌驾于控制之上2.复杂的组织结构3.管理层承受异常压力,存在舞弊动机或压力4.管理层态度不端正或缺乏诚信5.在经济环境及文化背景不同的国家或地区从事重大跨境经营,为虚增销售收入增加了机会6.职责分工控制、授权控制设计不合理,管理层未能及时纠正销售控制的缺陷7.销售流程控制职责分工与独立审核不充分、对销售交易的授权及批准制度不健全,存在员工侵占企业资产的机会,导致侵占资产的舞弊风险。
特别风险100%:
舞弊、管理层凌驾于内控之上、超出正常经营过程中的重大关联方交易;可能存在特别风险:
收入确认、高度估计不确定性的会计估计。
舞弊的总体应对措施
1.在分派和督导项目组成员时,考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力(职业胜任能力),并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果2.评价被审计单位对会计政策(特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策)的选择和运用的适当性,是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息做出虚假报告3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时,增加审计程序的不可预见性。
针对舞弊导致认定层次的重大错报风险实施的审计程序:
1.改变拟实施审计程序的性质(更加重视实地观察或检查,改变常规函证内容,询问被审计单位的非财务人员)2.改变实质性程序的时间(在期末或接近期末实施实质性程序,或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于本会计期间的交易事项实施测试)3.改变审计程序的范围(扩大样本规模、采用更详细的数据实施分析程序)
管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序:
1.测试日常会计分录及编报过程中的其他调整是否适当(调整项目)【向参与财务报告过程中的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动;选择在报告期末作出的会计分录和其他调整;考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整】2.复核会计估计是否存在偏向(估计项目)3.超出正常经营过程的重大和异常交易评价其商业理由(异常项目)。
→若涉及关联交易,则为特别风险。
涉及管理层舞弊,考虑对其他审计程序的影响:
①重新评价由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果,及该结果旨在应对评估的风险的审计程序的性质、范围和时间安排的影响②重新考虑此前获取的审计证据的可靠性,同时考虑相关的情形是否表明可能存在涉及员工、管理层或第三方的串通舞弊。
会计分录测试步骤:
①了解流程、会计分录和其他调整的控制、测试控制运行有效性②确定待测总体,测试总体完整性③抽样④测试样本,记录测试结果【相关内控:
职责分离、访问权限、防止并发现虚假、过程监督、定期测试控制】
财务报表层次重大错报风险
1.一股独大,可能存在大股东凌驾于控制之上的风险2.管理层存在较大经营压力,可能操纵利润3.关键管理人员变动,可能存在不恰当的会计估计变更,影响财务报表4.外币报表折算涉及会计准则差异和转换;企业合并会计处理的复杂性可能对FS整体产生重大影响5.年终奖与利润挂钩,激励政策,对管理层形成较大压力,为自身利益而粉饰报表6.IT信息系统的风险可能对FS整体产生重大影响7.内审直接向总经理汇报缺乏独立性8.对融资能力产生重大影响,对公司整体均产生广泛影响9.监管部门调查影响正常生产经营,存在广泛、严重的重大错报风险10.管理层频繁更换、不稳定11.复杂的监管环境下开展业务,会影响多项认定,对财务报表整体可能产生广泛重大影响12.进入新的行业,给企业经营带来很大的不确定性13.首次公开发行上市,为满足上市条件而粉饰报表。
财务报表层次重大错报风险的总体应对措施:
1.向项目组强调保持职业怀疑的必要性2.指派更有经验或特殊技能的审计人员或利用专家工作3.提供更多的督导4.进一步审计程序时融入不可预见因素(对未测试过低于重要性水平或风险较小的账户余额或认定实施实质性程序;调整实施审计程序时间,使被审计单位不可预见;采用不同审计抽样方法,使测试样本与以前不同;选取不同地点实施审计程序或预先不告知测试地点)5.对实施审计程序的性质、时间、范围作出总体修改(在期末而非期中实施更多的审计程序;通过实质性程序获取更广泛审计证据;增加拟纳入审计范围的经营地点的数量)。
审计目标
与审计期间各类交易和事项相关的认定:
发生、完整性、准确性、截止、分类。
与期末账户余额相关的认定:
存在、权利和义务、完整性、计价和分摊。
与列报和披露相关的认定:
发生以及权利和义务、完整性、分类和可理解性、准确性和计价。
认定层次重大错报风险及进一步实质性程序
1.营业收入(发生),AR(存在)
①对营业收入实施分析程序,对有异常情况的项目作进一步调查(本期的营业收入与上期的营业收入、销售预算进行比较,分析营业收入及其构成变动是否异常,分析异常变动原因;比较本期各月各类收入的波动情况,分析变动趋势是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律;【毛利率】计算本期重要产品的毛利率,与上期预算数比较是否存在重大波动并分析原因;本期重要产品的毛利率与同行业进行比较是否存在异常)②检查营业收入的确认条件、方法是否符合会计准则的规定并保持前后期一致。
③对本期交易额进行测试,抽取本期营业收入账面记录,检查至发货单、客户签收记录等原始单据(逆查)。
④结合AR的审计,选择主要客户函证本期销售额。
⑤检查是否存在期后重大的销售退回情况,检查至原始单据。
⑥对营业收入进行截止测试(选取B/S日前后若干天一定金额以上的发运凭证,与AR和营业收入明细账进行核对,同时从AR和营业收入明细账中选取B/S日前后若干天一定金额以上的凭证,与发货凭证核对,以确定销售是否存在跨期现象;复核B/S日前后销售和发货水平,确定业务活动水平是否正常,并考虑是否追加截止程序;取得B/S日后所有销售退回记录,检查是否提前确认收入;结合AR函证)。
2.AR(计价和分摊),资产减值损失(完整)
①检查AR坏账准备计提和核销的批准程序,取得书面报告等证明文件,评价坏账准备所依据的资料、假设和方法。
②实施分析程序,比较前期计提和实际损失发生数,以及检查期后回款情况,评价坏账准备的计提合理性。
③检查AR账龄分析表,识别是否存在账龄较长的余额或资金周转出现困难的客户,分析债务人的财务状况和还款能力,评价管理层估计其AR可收回性的合理性。
3.存货(计价和分摊),资产减值损失(完整)
①实施存货计价测试,包括检查前后各期是否一致、计价方法是否正确、收发计价方法是否准确②根据成本与可变现净值孰低的计价方法,检查计提存货跌价准备所依据的资料、假设和方法,评估计提的合理性③检查存货期后销售情况,确定其期后售价是否低于成本④年末实施存货监盘程序,并观察存货的状态⑤检查减值准备计提是否充分,会计处理是否正确。
4.固定资产(计价和分摊),资产减值损失(完整)
①分析被审计单位生产经营情况,识别是否存在固定资产减值迹象。
②对于存在减值迹象的固定资产获取并复核测试管理层计提的减值准备的过程(包括计提依据是否充分、假设是否合理、计算过程是否正确、批准程序)③运用数据和假设形成独立估计,与管理层的测试结果比较,识别是否存在差异④复核期后处置报废固定资产情况,检查相关减值准备是否结转⑤利用专家工作进行估值计算可收回金额,检查减值准备是否计提充分、会计处理是否正确。
5.研发费用,开发支出/无形资产(存在),管理费用(完整)
①向有关技术人员了解各项研发项目的进展;检查管理层编制的可行性报告和研发项目预算等文件材料②检查管理层对研发支出在研究阶段和开发阶段的划分是否正确③检查开发支出是否满足会计准则的开发支出资本化条件④检查各项支出是否与研究开发直接相关。
【内部开发支出确认无形资产的条件:
①完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性②具有完成该无形资产并使用或出售的意图③无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的应当证明其有用性④有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产⑤归属于该无形资产开发阶段的支出能购可靠地计量。
】
6.政府补助,递延收益(完整&计价和分摊),营业外收入(准确)
①检查政府补助的有关文件,检查政府补助款的银行进账单等原始凭据②检查公司是否满足政府补助的确认条件并达到政府补助的所附条件③检查将政府补助划分为与资产相关或与收益相关是否准确,并分别进行恰当会计处理④检查将政府补助结转损益时是否满足有关条件⑤检查与资产相关的固定资产平均摊销年限计算是否准确⑥同时取得未来期间是否能获得足够的应纳税所得额的确凿证据及应纳税暂时性差异转回的税率、金额等【税】DTA;政府部门对该资金没有专门的管理要求,不符合不征收收入的条件,一次性全额征所得税。
【不征税收入条件:
企业能够提供规定资产专项用途的资金拨付文件;财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;企业对该资金及以该资金发生的支出单独进行核算】
7.辞退福利,应付职工薪酬/管理费用(完整性)
①获取管理层关于减员的计划,检查是否存在辞退福利支付计划②检查减员计划及辞退福利支付计划是否经董事会等权利机构批准③检查辞退福利的计提金额是否恰当④检查辞退福利的期后付款情况。
8.持续经营能力,计划实施主要审计程序(合理评估期间自财务报表日起12个月)
①与管理层分析和讨论现金流量预测、盈利预测及其他相关预测②与管理层讨论和分析最近的中期财务报表③复核借款协议条款并确定是否存在违约情况④阅读董事会会议有关财务困境的会议记录⑤向公司律师询问是否存在针对公司的诉讼或索赔,并向其询问管理层对诉讼及索赔结果及其财务影响的估计是否合理⑥确认财务支持协议的存在性、合法性和可行性,并对提供财务支持的单位的财务能力作出评价⑦考虑公司如何处理尚未履行的客户订购单⑧复核期后事项并考虑是否可能改善或影响持续经营能力。
9.加大促销打折,销售费用(完整性)
①进行分析性复核,对销售费用本年度和上年度各主要明细项目作比较分析,判断变动合理性,分析主要项目的发生额占营业收入的比率,判断变动合理性并与前期比较②实施销售费用截止测试程序,抽取B/S日前后交易,确定费用归属期是否正确③检查费用各明细项目,如重要项目或异常项目是否符合有关规定,检查相应的合同或原始单据,审批手续是否健全,涉及费用计算是否正确。
10.抵押资产,(权利和义务)
①函证抵押资产的状况和金额②检查与抵押资产相关的原始单据,如发票、合格证等,确认其所有权③检查、询问被审计单位是否存在未按期履行支付义务的情况,确认相关资产是否已被强制执行或处置④检查抵押资产是否已经在报表中按相关规定充分披露。
11.长投减值,长投(计价和分摊)、资产减值损失(完整性)
①获取或编制长投明细表,复核加计是否正确,并与总账、明细账合计数核对是否相符;结合长投减值准备科目与报表数核对是否相符②获取该长投经CPA审计的年度FS,若未经CPA审计,则应考虑对该长投的FS实施适当的审计或审阅程序③结合长投进行逐项检查,根据其经营政策、法律环境、市场需求、行业及盈利能力等变化判断长投是否存在减值迹象;本期与以前年度计提方法是否一致,如有差异,查明会计政策调整原因并确定会计政策改变对本期损益的影响,提请适当披露,当长投的可收回金额低于BV时,应将差额作为减值准备预计计提,并应与已计提数核对,并查明差异原因;长投减值准备按单项资产计提,计提依据是否充分,是否得到适当审批。
12.存货(存在)
①年末实施存货(包括存放于第三方的存货)监盘程序②如果实施存货监盘不可行,实施替代程序,如向存货保管方函证存货的数量和状况③必要时聘请专家确定存货的数量和状况。
13.借款利息资本化,在建工程转固定资产
①实地观察在建工程的建造和完工情况②复核利息资本化计算③实地检查,观察实体建造(包括安装)或生产工作已经全部完成或实质上已经完成④检查“在建工程的竣工验收报告”⑤分析和复核固定资产的折旧年限、残值率及计提金额的合理性与准确性。
14.投资性房地产成本法,调整折旧年限,折旧金额计提减少
①检查董事会决议对投资性房地产摊销年限作适当调整的恰当性,其折旧政策和方法是否符合相关会计准则的规定②实地观察投资性房地产的实际使用情况③分析和复核其折旧年限、残值率及计提金额的合理性和准确性④确定投资性房地产折旧年限变化的披露是否恰当⑤复核计算本期计提金额。
内部控制
了解内部控制,评价控制的设计是否合理、是否得到有效执行,通过控制测试评价控制的有效性。
为获取有关控制的设计、执行的审计证据而实施风险评估程序:
询问、观察、检查、穿行测试。
【除非存在某些可以使控制得到一贯运行的自动化控制,CPA对控制的了解并不能够代替对控制运行有效性的控制测试】
自动化控制,仅需执行相关程序确定是否持续有效运行:
①测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性②确定系统是否发生变动,如有变动,是否存在适当的系统变动控制③确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。
对于旨在减轻特别风险的控制,无论该控制本期是否发生变化,都不应依赖以前审计获取的证据,均应在本期审计中测试其运行的有效性。
重要性
基准选择:
①企业的盈利水平保持稳定【经常性业务的税前利润】②近年来经营状况大幅度波动,盈利和亏损交替发生,或者由正常盈利变为微利或微亏,或者本年度税前利润因情况变化而出现意外增加或减少【过去3-5年经常性业务的平均税前利润或亏损(取绝对值)5%,或营业收入】③新设企业,处于开办期,尚未开始经营,目前正在建造厂房及购买机器设备【总资产】④处于新兴行业,目前侧重于抢占市场份额、扩大企业知名度和影响力【营业收入1%】⑤为某开放式基金,致力于优化投资组合、提高基金净值、为基金持有人创造投资价值【净资产】⑥国际企业集团设立的研发中心,主要为集团下属各企业提供研发服务,并以成本加成的方式向关联企业收取费用【成本与营业费用总额】⑦公益性质的基金会【捐赠收入或捐赠支出总额】
实际执行重要性为整体的50%:
①首次接受委托的审计项目②连续审计项目,以前年度审计调整较多③项目总体风险较高④存在或预期存在值得关注的内控缺陷。
修改重要性:
①审计过程中情况发生重大变化e.g.决定处置被审计单位的一个重要组成部分②获取新信息③通过实施进一步审计程序,CPA对被审计单位及其经营的了解发生变化e.g.CPA在审计过程中发现,实际财务成果与最初确定FS整体的重要性时使用的预期本期财务成果相比存在很大差异④认为运用低于最初确定的FS整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的一个或多个重要性水平是适当的,CPA应确定是否有必要修改实际执行的重要性,并确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围是否仍然适当。
集团项目审计
重要组成部分:
单个组成部分对集团具有财务重大性;由于单个组成部分的特定性质或情况,可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。
考虑因素:
从事特殊行业的组成部分;当某一单一组成部分的交易、账户余额或披露超过集团财务报表整体重要性,或其性质或金额不符合集团项目组的预期时,考虑是否存在特别风险;从事与其他同类组成部分不同交易时;涉及重大会计估计和判断;当某一单个组成部分的经营模式、业务流程、计算机信息技术系统、内控及关键管理人员发生重大变化,使可能存在特别风险;以前年度审计过程中发现的存在特别风险的组成部分;新收购的组成部分;由于被监管部门特别关注而被视为重要组成部分。
重要性:
集团项目组确定其重要性,由集团项目组或代表其的组成部分CPA运用该组成部分的重要性对其实施审计。
无需采用将集团财报整体重要性按比例分配;所有组成部分重要性可能汇总大于集团整体重要性;在制定组成部分总体审计策略时,使用组成部分的重要性;集团项目组确定组成部分重要性水平<集团重要性水平。
基于集团审计的目的,由组成部分CPA对组成部分财务信息执行审计工作时,集团项目组应当评价在组成部分层面确定的实际执行的重要性的适当性。
重要组成部分审计:
具有财务重大性(使用组成部分重要性对组成部分财务信息审计;针对可能导致集团FS发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计;针对可能导致集团FS发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序);可能存在导致集团财务报表发生重大的错报的特别风险(特定项目审计、特定审计程序、财务信息审计)
不重要组成部分:
在集团层面实施分析程序(财务信息审阅、特定项目审计等);如果对重要的组成部分实施了审计后仍不能获取形成集团审计意见的充分适当的审计证据,则应选择不重要的组成部分亲自或由代表集团项目组的组成部分CPA执行一项或多项工作:
①使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计②对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计③使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅④实施特定审计程序。
与集团管理层沟通(通报):
集团项目组识别出的集团层面内控缺陷;集团项目组识别出的组成部分层面内控缺陷;组成部分CPA提请集团项目组关注的内控缺陷。
报告责任:
不应提及组成部分CPA,除非法律另有规定。
如果要求提及,审计报告应该指明,这种提及并不减轻集团项目合伙人及其所在会计师事务所对集团审计意见承担的责任。
函证
AR函证:
除非有充分证据表明AR对财务报表不重要,或函证很可能无效;如果函证无效,CPA应当实施替代审计程序,获取相关、可靠的审计证据。
【不函证均需在底稿中说明理由】函证无效的情况:
以往审计经验回函率低;特定行业的客户不对AR函证回函,如电信行业的个人客户;被询证者是出于制度的规定不能回函的单位。
函证数量范围考虑因素:
①AR在全部资产中的重要性(重要多函)②被审计单位内控的强弱(薄弱扩大范围)③以前期间的函证结果(前期纠纷回函比例低,本次扩大范围)
函证对象:
选取的样本足以代表总体,根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险及所测试总体的特征,选择特定项目进行函证,一般函证对象,大额或账龄较长的项目;与债务人发生纠纷的项目;重大关联方项目;主要客户(关系密切客户)项目;交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目;可能产生重大错报或舞弊的非正常项目。
函证时间:
以B/S日为截止日,在B/S日后适当时间实施函证。
如果重大错报风险为低水平,可选择B/S日前适当日期为截止日函证,并对所函证项目自该截止日起至B/S日发生的变动实施其他实质性程序。
银行函证:
所有银行账户(包括零余额账户和在本期内注销的账户、借款及金融机构往来的其他重要信息)。
除非有充分证据表明该银行存款、借款及金融机构往来的其他重要信息对FS不重要且与之相关的重大错报风险很低。
全程控制:
以传真、电邮等方式的回函,CPA应当直接接收,并要求被询证者寄回询证函原件,由被审计单位人员直接控制和实施函证存在被虚构、篡改或伪造回函结果的风险。
询证函应由审计项目组成员直接发出并收取。
积极式函证未收到回函:
①在合理时间内没有收到回函,应再次向被询证这寄发询证函②未能得到回音应当实施替代审计程序③下述情况系可能识别出认定层次重大错报风险,且取得积极式函证回函是获取充分适当审计证据的必要程序(可获取的佐证管理层认定信息只能从外部获得;存在特定舞弊风险因素,管理层凌驾于内控之上、员工或管理层串通使CPA不能依赖从被审计单位获取的审计证据)④如果CPA认为取得积极式函证回函是获取充分适当审计证据的必要程序,则替代程序不能提供CPA所需要的审计证据,则未取得回函应当确定其对审计工作和审计意见的影响。
消极函证:
①重大错报风险评估为低水平②涉及大量余额较小的账户③预期不存在大量的错误④没有理由相信被询证者不认真对待函证。
函证结果总结和评价:
①重新考虑对内控的原有评价、控制测试的结果、分析程序的结果、相关风险评价是否适当。
②若函证结果表明没有审计差异,则可以合理推论,全部AR总体是正确的③若函证结果表明存在审计差异,则估算AR总额中可能出现的累计差错是多少,估算未被选中进行函证的AR的累计差额,也可进一步扩大函证范围。
未回函或未函证的AR替代审计程序:
抽查原始凭据,如销售合同、销售订购单、销售发票副本、发运凭证及期后收款的汇款单据等,以验证与其相关的AR的真实性。
含限制性条款的回函:
可能使CPA对回函信息的信赖程度产生怀疑,不能据此认为回函可靠→执行额外的或替代审计程序以获取充分、适当的审计证据。
存货
监盘的目的:
针对存货的存在认定,对完整性及计价认定、所有权认定,也能提供部分审计证据。
存货监盘本身并不足以供CPA确定存货的所有权,CPA可能需要自行其他实质性程序以应对所有权认定的相关风险。
存货存放在多个地点:
可以要求被审计单位提供一份完整的存货存放地点清单(包括:
a.期末库存量为零的仓库、b.租赁的仓库,以及c.第三方代被审计单位保管存货的仓库等),并考虑其完整性。
存货所有权不属于被审计单位:
CPA应当取得其规格、数量等有关资料(所有权不属于被审计单位的资料),确定是否已单独存放、标明(观察其实际存放情况),确保未被纳入盘点范围,避免盘点范围不当。
被审计单位在盘点过程中无法停止生产,可以考虑在仓库内划分出独立的过渡区域,将预计将在盘点期间领用的存货移至过渡区域,对盘点期间办理入库手续的存货暂时存放在过渡区域,以此确保相关存货只被盘点一次。
存货盘点日不是B/S日,CPA应当实施适当的审计程序,确定盘点日与B/S日之间存货的变动已做正确记录。
实施的实质性程序:
①比较盘点日和B/S日之间的存货信息以识别异常项目,并对其执行适当的审计程序(实地察看)②对存货周转率或存货销售周转天数等实施实质性分析程序③对盘点日至B/S日之间的存货采购和存货销售分别实施双向检查(采购:
入库单∞永续盘存记录;销售:
货运单据∞永续盘存记录)④测试存货销售和采购在盘点日和B/S日的截止是否正确。
现场实施监盘不可行(有毒或存放地点境外)→实施替代程序→不能实施替代审计程序或实施替代审计程序无法确认存货存在和状况→非无保留审计报告。
【审计中的困难、时间或成本等事项本身不能作为CPA省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由】
因不可预见情况导致现场实施监盘不可行(CPA无法亲临&不可抗拒&气候原因)→另择日期实施监盘,并对间隔期内发生的交易实施审计程序。
第三方保管或控制的存货:
①向持有被审计单位存货的第三方函证存货的数量和状况②实施检查或其他适合具体情况的审计程序:
实施或安排其他CPA监盘;获取其他CPA或服务机构针对用以保证存货得到恰当盘点和保管的内控的适当性而出具的报告;检查第三方持有存货的文件记录、仓储单;抵押品存货要求其他机构确认【若通过函证无法获取相关审计证据,可事先计划和安排存货监盘工作;考虑由第三方保管存货的商业理由的合理性,以进行存货相关风险(舞弊)的评估,并计划和实施适当的审计程序e.g.复核保管协议、被审计单位调查及评价第三方工作】
特殊类型存货监盘:
①木材、钢筋盘条、管子(检查标记或标识;利用专家或被审计单位内部有经验人员的工作)②堆积型存货e.g.糖、煤、钢废料(运用工程估测、几何计算、高空勘测,并依赖详细的存货记录。
若堆场中存货堆不高,可进行实地监盘,或通过旋转存货堆加以估计)③使用磅秤测量的存货(在监盘前和监盘过程中均应检查磅秤的精准度,并留意磅秤的位置移动与重新调校程序;将检查和重新称量程序相结合;检查称量尺度的换算问题)④散装物品e.g.贮窖存货,使用桶、箱、罐、槽等容器储存的液体、气体、谷类粮食、流体存货等(使用容器进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定;使用浸蘸、测量棒、工程报告以及依赖永续存货记录;选择样品进行化验和分析,或利用专家工作)⑤贵金属、石器、艺术品与收藏品(选择样品进行化验和分析,或利用专家工作)⑥生产纸浆用木材、牲畜(通过高空摄影以确定其存在,对不同时间的数量进行比较,并依赖永续存货记录)
利用专家(内审)工作
确定是否利用专家工作:
①管理层在编制
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