第9章 企业所得税.docx
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第9章企业所得税
第9章企业所得税
§利润与所得
利润不一定就是所得。
利润是会计口径的,所得是税法口径的
§纳税人,非纳税人
纳税人
非纳税人
有限责任公司
依照中国法律成立的境内个人独资企业
股份有限公司
依照中国法律成立的境内合伙企业
居民企业
非居民企业
居民企业认定双标准:
其中注册地标准是主要标准,实际管理机构标准是附加标准。
(符合一个,即可认定为居民企业):
两个都不符合的
1)境内注册的企业
1)境外注册、境内设立机构(非实际管理机构)的企业
2)境外注册、境内实际管理的企业
2)境外注册、境内无机构,但有来源中国境内所得的企业
来源境内、境外的所得纳税
来源境内的所得纳税
25%基本税率,20%,15%优惠税率
10%税率实际征收
§非居民企业纳税
有机构
境内所得
有联系
25%
有机构
境外所得
有联系
25%
有机构
境内所得
无联系
10%
有机构
境外所得
无联系
不纳税
无机构
境内所得
——
10%
无机构
境外所得
——
不纳税
某日本企业(实际管理机构不在中国境内)在中国境内设立分支机构,2015年该机构在中国境内取得咨询收入500万元,在中国境内培训技术人员,取得日方支付的培训收入200万元,在中国取得与该分支机构无实际联系的特许费所得80万元;在日本取得与该分支机构无实际联系的所得70万元。
企业的应纳企业所得税收入总额为(780)万元
1)日本企业,在中国境内有分支机构,在日本本土提供培训在日本工作的中国人的服务,日方支付培训费200万,属于什么情况?
税率多少?
不需要在我国缴纳企业所得税
2)日本企业,在中国境内有分支机构,在日本本土提供培训在日本工作的中国人的服务,中方支付培训费200万,属于什么情况?
税率多少?
——这个是不是得看中方是否通过这个分支机构来支付培训费?
通过分支机构,叫有联系的境外所得,25%。
这中国企业在日本也有个分支机构,在日本直接给钱(比如通过中国企业在日本的分支机构直接给),没通过日方公司中国的分支机构支付,就叫没联系,不纳税?
这里其提供培训,属于提供劳务,按照劳务发生地确定所得,所以这笔所得是属于来源于日本的所得。
而您所指的日本企业,属于在我国设立机构场所的非居民纳税人,其需要对来源于我国境内的所得以及来源于境外与境内机构有实际联系的在我国缴纳企业所得税。
所以都需要判断这笔所得与境内的分支机构是否有实际联系,这里的实际联系不是指通过境内分支机构支付,而是指企业取得的这笔培训收入是否与境内的分支机构有关,如果有关,则需要在我国缴纳企业所得税,适用的税率是25%,没有联系则不需要在我国缴纳企业所得税
3)日本企业,在中国境内不设立分支机构,在日本本土提供培训在日本工作的中国人的服务,日方支付培训费200万,属于什么情况?
税率多少?
这里属于境外的所得,既然是在我国境内未设立机构场所的非居民纳税人,其仅需要就来源于我国的所得纳税,因此这里其不需要在我国缴纳企业所得税
4)日本企业,在中国境内不设立分支机构,在日本本土提供培训在日本工作的中国人的服务,中方支付培训费200万,这中国企业在日本也有个分支机构,在日本直接给钱(比如通过中国企业在日本的分支机构直接给),属于什么情况?
税率多少?
这里在日本提供的劳务,属于来自于日本的所得,既然是在我国境内未设立机构场所的非居民纳税人,其仅需要就来源于我国的所得纳税,因此这里其不需要在我国缴纳企业所得税
5)日本企业,在中国境内不设立分支机构,在中国境内,培训中国人,但日方公司支付培训费200万,什么情况?
税率多少?
——比如这中国人可能是另一家日本公司雇佣的,然后他们委托这家日企在中国培训他们雇佣的中国员工。
这个就跟题干那个200万情况对立
这里在日本提供的劳务,属于来自于日本的所得,既然是在我国境内未设立机构场所的非居民纳税人,其仅需要就来源于我国的所得纳税,因此这里其不需要在我国缴纳企业所得税
6)日本企业,在中国境内不设立分支机构,在中国境内,培训中国人或者在中国工作的日本人,中方公司支付培训费200万,什么情况?
税率多少?
——比如中国公司雇佣了日本人和中国人,请了日本企业来中国给他们做培训
这里属于在我国境内未设立机构场所的非居民纳税人,其在我国境内取得所得,需要按照10%税率缴纳企业所得税
§所得来源地的确定
所得类型
所得来源地的确定
销售货物所得
按照交易活动发生地确定
提供劳务所得
按照劳务发生地确定
不动产转让所得
按照不动产所在地确定
动产转让所得
按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定
权益性投资资产转让所得
按照被投资企业所在地确定
股息、红利等权益性投资所得
按照分配所得的企业所在地确定
利息所得
按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,
或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定
租金所得
特许权使用费所得
§看看各种划分与交税不交税的总结,再跟税率结合总结
§税法规定的九种收入:
1.销售货物收入
2.提供劳务收入
3.转让财产收入
4.股息、红利等权益性投资收益
5.利息收入
6.租金收入
7.特许权使用费收入
8.接受捐赠收入
9.其他收入:
指企业取得的除上述规定收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益
§收入类型
货币形式的收入
非货币形式收入
现金、银行存款、应收账款、应收票据、债务的豁免
固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、劳务以及有关权益
不准备持有至到期的债券投资
准备持有至到期的债券投资
企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额,即按照市场价格确定的价值
采取产品分成方式取得收入,收入额按照产品的公允价值确定。
§收入的确认与不确认
类型
确认收入
不确认收入
股息、红利等权益性投资收益
被投资企业作出利润决定分配
以未分配利润、盈余公积、其他资本公积转增资本,投资方企业增加该项长期投资的计税基础。
被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础
资产处置收入
外部处置:
(1)用于市场推广或销售
(2)用于交际应酬
(3)用于职工奖励或福利
(4)用于股息分配
(5)用于对外捐赠
内部处置:
——所有权没转移
(1)将资产用于生产、制造、加工另一产品
(2)改变资产形状、结构或性能
(3)改变资产用途
(4)将资产在总机构及分支机构之间转移(境内)
§收入确认的时点
收入行为
确认时点
销售货物收入
1)销售商品采用托收承付方式的
办妥托收手续时
2)销售商品采取预收款方式的
发出商品时
3)销售商品需要安装和检验的
在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入
如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入
4)销售商品采用支付手续费方式委托代销的
收到代销清单时——注意跟增值税有区别
提供劳务收入
1)安装费
根据安装完工进度确认收入
安装工作是商品销售附带条件,安装费在确认商品销售实现确认收入
2)宣传媒介的收费
在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入
广告的制作费根据制作广告的完工进度确认收入
3)软件费
开发的完工进度
4)服务费
包含在商品售价内可区分的服务费,在提供服务的期间分期确认
5)艺术表演、招待宴会和其他特殊活动
相关活动发生时
收费涉及几项活动的,预收的款项应合理分配给每项活动,分别确认收入
6)会员费
——入会会员只允许取得会籍,所有其他服务或商品都要另行收费的,在取得该会员费时确认收入
①会籍会员费+其他单项商品服务费方式——即时确认
②会籍会员费+免费或低价商品服务费方式——受益期内分期确认
7)特许权费
属于提供设备和其他有形资产的特许权费,在交付资产或转移资产所有权时
属于提供初始及后续服务的特许权费,在提供服务时确认
转让财产收入(固定资产所有权转让、无形资产所有权转让收入)
企业转让股权收入,应于转让协议生效且完成股权变更手续时,确认收入的实现
完成股权变更手续时
股息、红利等权益性投资收益
被投资企业作出利润决定分配的当天(注意不是实际分配给你的时候)
利息收入
合同约定的债务人应付利息的日期
租金收入——有形资产使用权转让收入
合同约定的承租人应付租金的日期
跨年度租金收入——交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的
在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入
特许权使用费收入——无形资产使用权转让收入
合同约定的应付特许权使用费的日期
接受捐赠收入
实际收到捐赠资产的日期
分期收款方式销售货物
合同约定的收款日期
企业受托加工制造大型机械设备等,以及从事建筑、安装劳务等,持续时间超十二个月的
按完工进度或者完成的工作量确认收入
产品分成方式取得收入
企业分得产品的日期
混合性投资业务——兼具权益和债权双重特性
1)被投资企业应付利息的日期,确认收入的实现并计入当期应纳税所得额
2)对于被投资企业赎回的投资,投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益,分别计入当期应纳税所得额
其他收入:
——注意不是会计上的“其他业务收入”
企业资产溢余收入、
逾期未退包装物押金收入、
确实无法偿付的应付款项、
已作坏账损失处理后又收回的应收款项、
债务重组收入、
补贴收入、
违约金收入、
汇兑收益
§一些特殊的收入额的确认
行为
收入额
企业转让股权收入
转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。
企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
企业接受捐赠的非货币性资产
计入应纳税所得额的内容包括:
受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税,
不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。
混合性投资业务
1)被投资企业应付利息的日期,确认收入的实现并计入当期应纳税所得额
2)对于被投资企业赎回的投资,投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益,分别计入当期应纳税所得额
资产处置收入——外部处置
1.自制的资产,按同类资产售价确定计收入
2.外购的资产,符合条件的,可按购入时的价格确定收入
售后回购
采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理
如不符合销售收入条件的,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用
以旧换新
销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理
商业折扣条件销售
应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额
现金折扣条件销售
应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除
——不在收入中扣除,在财务费用中扣除
折让方式销售
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入
买一赠一
买一赠一不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入
财产转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入
不论是以货币形式、还是非货币形式体现,均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税
§一些所得税处理
非货币性资产投资企业所得税处理
企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得,可在不超过5年期限内,分期均匀计入相应年度的应纳税所得额,按规定计算缴纳企业所得税
投资方必须是居民企业,被投资方也必须是居民企业
非货币性资产转让所得=非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值-计税基础
企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的
1)停止执行递延纳税政策
2)将递延期内尚未计入的非货币性资产转让所得,在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时,一次性计算缴纳企业所得税
3)计算股权转让所得时,将股权的计税基础一次调整到位
企业转让上市公司限售股
1.企业转让代个人持有的限售股征税问题
1)企业转让上述限售股取得的收入,应作为企业应税收入计算纳税
转让所得=转让收入-限售股原值和合理税费
企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证,不能准确计算该限售股原值的,一律按该限售股转让收入的15%,核定为该限售股原值和合理税费
2)依法院判决、裁定等原因,通过证券登记结算公司,企业将其代持的个人限售股直接变更到实际所有人名下的,不视同转让限售股
2.企业在限售股解禁前转让限售股征税问题
1.企业应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入,计入企业当年度应税收入计算纳税
2.企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方,但未变更股权登记、仍由企业持有的,企业实际减持该限售股取得的收入,依规定纳税后,其余额转付给受让方的,受让方不再纳税
企业接收政府和股东划入资产的所得税处理
1.企业接收政府划入资产的企业所得税处理
1)投资方式:
不确认收入
以股权投资方式投入企业,作为资本金或资本公积处理,不确认收入。
按照接受价值确定计税基础
注1:
不确认收入与确认计税基础不矛盾。
不管是会计上还是企业所得税上,这个资产都要作为政府对企业的投资,所以企业所得税中不能确认收入。
但是这个资产到了企业手中,企业就要对它进行记录,那么要记录的金额就是计税基础
2)符合条件的无偿划入:
确认不征税收入
凡指定专门用途并按规定进行管理的,企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。
其中,该项资产属于非货币性资产的,应按政府确定的接收价值计算不征税收入
注2:
政府部门将资产租给企业,不属于划入资产。
——租给企业,所有权没有转移
3)其他情况:
1,2项以外情形,确认征税收入
2.股东划入资产的所得税处理
1)投资方式:
不确认收入
符合两个条件,可以不确认收入:
①合同、协议约定作资本金(包括资本公积)投入
②在会计上已做实际接受投资处理的
2)非投资方式:
确认收入
企业接收股东划入资产,凡作为收入处理的,应按公允价值计入收入总额,计算缴纳企业所得税,同时按公允价值确定该项资产的计税基础
§免税收入与不征税收入
收入总额–不征税收入–免税收入=应税收入
免税收入
收入属于征税范围,但予以免征。
对应的成本和费用,可以税前扣除
1)国债利息收入:
国债持有期间的利息持有收入
国债转让的价差收入,应税
2)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益
——符合条件时,即使双方所得税税率不同,被投资方所得税率低,也不补税
1.居民企业之间
不包括投资到独资企业、合伙企业、非居民企业
2.直接投资
不是间接投资
3.连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票12个月以上
持有上市公司该股票12个月以内不行
4.权益性投资
不是债权性投资
5.非上市的居民企业之间的投资,不受一年限制,即使持有几个月也享受
3)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益
反过来不行,无机构场所的非居民企业不行
3-2)对内地企业投资者通过沪港投资香港联交所上市股票
内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得,免征企业所得税
取得的转让差价所得,计入其收入总额,征税
不满12个月,股息红利所得,征税
4)符合条件的非营利组织的收入
1.接受其他单位或者个人捐赠的收入
2.除所得税法第7条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入
3.按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费
4.不征税收入、免税收入孳生的银行存款利息收入
征税:
政府购买服务取得的收入
盈利性收入
不征税收入
收入不属于征税范围,不交企业所得税
对应的成本费用,也不能所得税前扣除
1.财政拨款
指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金
2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
——这里说的基金指的是各种的基金(包含政府让其代收),均是需要计入收入总额中的,但是符合相关规定缴纳的行政事业性收费的,是可以扣除的,不符合相关规定缴纳的费用,是不能扣除的
1)企业按规定缴纳的、主管部门批准设立的行政事业性收费,准予在计算应纳税所得额时扣除
2)企业收取的各种基金、收费,应计入当年收入总额
3)企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费,准予作为不征税收入,于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除
3.国务院规定的其他不征税收入——财政性资金
不征税
应税
财政性资金:
来源于政府及有关部门的:
财政补助、补贴、贷款贴息、各类财政专项资金、直接减免的增值税、即征即退、先征后退、先征后返的各种税收
国家投资和资金使用后要求归还本金
除左边外的各类财政性资金,均应计入企业当年收入总额
企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金
纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入
但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外
财政性资金作为不征税收入,同时符合3条件:
1)企业能够提供资金拨付文件,且文件中规定该资金的专项用途
2)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求
3)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算
对于财政性资金等的理解
1.企业获取的财政补助、补贴、贷款贴息、各类财政专项资金,一般情况需要交企业所得税。
企业享受的直接减免的增值税、即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,减免额、退税额、返税额,需要交企业所得税
2.上述中,如果这些是“国家投资和资金使用后要求归还本金”的,或者是规定专项用途并经国务院批准的,才不征税
3.注意:
直接减免的增值税、即征即退、先征后退、先征后返的各种税收等,这些不属于国家投资,而且国家也不会要求企业归还
4.出口退税,不属于财政性资金。
出口退税,退税额也要计入收入,交企业所得税
单位性质
收入类型
税务处理
事业单位、社会团体
财政拨款、财政补助收入
不征税收入
企业
自收不自支的
(专项用途)
不征税收入
企业
代收上缴的收入
不征税收入
企业
自收自支的
应税收入
§企业税前扣除项目规定
1.成本
1)视同销售成本要计入
和视同销售收入对应
2)计入存货成本中的税金
不能抵扣的进项税,契税,耕地占用税,车辆购置税
3)出口货物不得免抵和退税税额
2.费用
销售费用,管理费用,财务费用
3.税金
1.计入销售(营业)税金及附加,在当期扣除
消费税、城市维护建设税、关税(出口关税)、资源税、土地增值税、教育费附加、地方教育附加
2.计入当期扣除
房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税
3.计入相关资产的成本,分摊扣除
车辆购置税、契税、耕地占用税、用于非增值税应税项目不得抵扣的增值税
4.损失
1)损失的范围
盘亏、毁损、报废、转让财产损失、呆坏账、自然灾害、不可抗力
2)按损失净额扣除
减除责任人赔偿和保险赔款后的余额扣除
3)以后又收回的
已经作为损失处理的资产,在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时,应当计入当期收入
5.其他支出
指除成本、费用、税金、损失外,企业经营活动中发生的有关的、合理的支出,以及符合国务院财政、税务主管部门规定的其他支出
§职工薪酬扣除规定
1.工资、薪金支出
1)企业按照有关规定实际发放的工资薪金总额。
是三项经费的计提基数
不包括企业三项经费和五险一金
三项经费:
职工福利费、工会经费、职工教育经费
2)是企业已经实际支付给其职工的金额,不是应该支付的职工薪酬
比如,是应付职工薪酬的借方发生额
3)国有性质的企业,其工资薪金,不得超过政府有关部门给予的限定数额
超过部分,不得计入企业工资薪金总额,也不得在计算企业应纳税所得额时扣除
4)因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用,应区分为工资薪金支出和职工福利费支出,并按《企业所得税法》规定在企业所得税税前扣除
其中属于工资薪金支出的,准予计入企业工资薪金总额的基数,作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
(和三项经费的结合)
5-1)对股权激励计划实行后立即可以行权的:
实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量,计算确定作为当年上市公司工资薪金支出在税前扣除
扣除=实际行权时公允价值–行权时支付价格
5-2)对股权激励计划实行后,需待一定等待期方可行权的:
上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用,不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除
等待期内计算的成本费用,不得扣除
在股权激励计划可行权后按上述5-1处理
2.企业福利性补贴支出
列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴,符合(国税函[2009]3号)第一条规定的合理工资、薪金支出条件,可作为企业发生的工资薪金支出,按规定在税前扣除
例如,与工资捆绑每月每个职工都有的固定的补贴,如车补、话费补贴,可以按工资扣除
1.福利性补贴纳入工资薪金制度管理,且工资薪金制度是经过公司治理机构按照正当程序制定的
不能同时符合上述合理工资、薪金支出条件的福利性补贴,应作为国税函[2009]3号文件第三条规定的职工福利费,按规定计算限额税前扣除
2.对企业的工资薪金制度规范性和合理性的要求
3.一定时期内福利性补贴相对固定
4.对实际发放的福利性补贴,已依法履行了代扣代缴个人所得税义务
5.有关福利性补贴的安排,不以减少或逃避税款为目的
3.企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用,应分两种情况按规定在税前扣除
1)按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用,应作为劳务费支出
劳务费
2)直接支付给员工个人的费用,应作为工资薪金支出和职工福利费支出。
其中属于工资薪金支出的费用,准予计入企业工资薪金总额的基数,作为计算其他各项相关费用扣除的依据
直接给个人的,作为工资薪金、职工福利费
4.职工福利费
职工福利费
14%
超过部分不得扣除
工会经费
2%
超过部分不得扣除
职工教育经费
2.5%
超过部分可以结转扣除
职工福利费的范围
1)企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用(临时工属于职工福利费的)
注意区分福利性补贴与职工福利费。
——有些福利性补贴,是可以并入工资薪金来计算扣除的。
有些是并入职工福利费扣除的
2)为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项补贴和非货币性福利
特殊规定
软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用
可以全额在企业所得税前扣除
——仅限职工培训费
软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出,对不能准确划分的,以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额,一律按照工资薪金总额2.5%的比例扣除
核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用
可作为企
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