新会计准则股份支付.docx
- 文档编号:15069236
- 上传时间:2023-06-30
- 格式:DOCX
- 页数:22
- 大小:30.75KB
新会计准则股份支付.docx
《新会计准则股份支付.docx》由会员分享,可在线阅读,更多相关《新会计准则股份支付.docx(22页珍藏版)》请在冰点文库上搜索。
新会计准则股份支付
第一节 股份支付概述
企业向其雇员支付期权作为薪酬或奖励措施的行为,是目前具有代表性的股份支付交易,我国部分企业目前实施的职工期权激励计划即属于这一范畴。
《企业会计准则第11号——股份支付》(以下简称股份支付准则)规范了企业按规定实施的职工期权激励计划的会计处理和相关信息的披露要求。
一、股份支付----指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
股份支付准则所指的权益工具----指企业自身权益工具,包括企业本身、企业的母公司或同集团其他会计主体的权益工具。
二、股份支付具有以下特征
1.股份支付----企业与职工或其他方之间发生的交易
只有发生在企业与其职工或向企业提供服务的其他方之间的交易,才可能符合股份支付准则对股份支付的定义。
2.股份支付—--以获取职工或其他方服务为目的的交易
企业获取这些服务或权利的目的在于激励企业职工更好地从事生产经营以达到业绩条件而不是转手获利等。
3.股份支付交易的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关
在股份支付中,企业要么向职工支付其自身权益工具,要么向职工支付一笔现金,而其金额高低取决于行权时企业自身权益工具的公允价值。
三、股份支付通常涉及四个主要环节
以薪酬性股票期权为例,典型的股份支付通常涉及四个主要环节:
授予(grant)、可行权(vest)、行权(exercise)和出售(sale)。
四个环节可参见图12—1。
1.授予日----指股份支付协议获得批准的日期
“获得批准”----指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致,该协议获得股东大会或类似机构的批准。
“达成一致”----指双方在对该计划或协议内容充分形成一致理解的基础上,均接受其条款和条件。
2.可行权日----指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。
只有达到可行权条件的股票期权,才是职工真正拥有的“财产”,才能去择机行权。
从授予日至可行权日的时段,是可行权条件得到满足的期间,因此称为“等待期”,又称“行权限制期”。
3.行权日----指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。
持有股票期权的职工行使了以特定价格购买一定数量本公司股票的权利,该日期即为行权日。
行权是按期权的约定价格实际购买股票,一般是在可行权日之后到期权到期日之前的可选择时段内行权。
4.出售日----指股票的持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。
按照我国法规规定,用于期权激励的股份支付协议,应在行权日与出售日之间设立禁售期,其中国有控股上市公司的禁售期不得低于2年。
本章着重讲解了企业对职工以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付的确认和计量等问题。
第二节 股份支付的确认和计量
一、股份支付的确认和计量原则
(一)权益结算的股份支付
以权益结算的股份支付----指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。
l.换取职工服务的权益结算的股份支付
(1)对于换取职工服务的股份支付,企业应当以股份支付所授予的权益工具的公允价值计量。
(2)企业应在等待期内的每个资产负债表日,以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础,按照权益工具在授予日的公允价值,将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用,同时计入资本公积中的其他资本公积。
借:
管理费用
贷:
资本公积——其他资本公积
(3)对于授予后立即可行权的换取职工提供服务的权益结算的股份支付(例如授予限制性股票的股份支付),应在授予日按照权益工具的公允价值,将取得的服务计入相关资产成本或当期费用,同时计入资本公积。
2.换取其他方服务的权益结算的股份支付
换取其他方服务----指企业以自身权益工具换取职工以外其他有关方面为企业提供的服务。
3.权益工具公允价值无法可靠确定时的处理
在极少数情况下,授予权益工具的公允价值无法可靠计量。
在这种情况下,企业应当在获取对方提供服务的时点、后续的每个报告日以及结算日,以内在价值计量该权益工具,内在价值变动计入当期损益。
同时,企业应当以最终可行权或实际行权的权益工具数量为基础,确认取得服务的金额。
内在价值----指交易对方有权认购或取得的股份的公允价值,与其按照股份支付协议应当支付的价格间的差额。
企业对上述以内在价值计量的已授予权益工具进行结算,应当遵循以下要求:
(1)结算发生在等待期内的,企业应当将结算作为加速可行权处理,即立即确认本应于剩余等待期内确认的服务金额。
(2)结算时支付的款项应当作为回购该权益工具处理,即减少所有者权益结算支付的款项高于该权益工具在回购日内在价值的部分,计入当期损益。
【例题1】下列关于以权益结算的股份支付说法中不正确的有( )。
A.以权益结算的股份支付换取职工提供服务的,应当以授予职工权益工具的公允价值计量
B.授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付,应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用
C.在资产负债表日,后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的,应当进行调整,并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量
D.授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付,应当在授予日按照权益工具的账面价值计入相关成本或费用
『正确答案』D
『答案解析』以权益结算的股份支付换取职工提供服务的,应当以授予职工权益工具的公允价值计量。
(二)现金结算的股份支付
1.以现金结算的股份支付----指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的支付现金或其他资产义务的交易。
2.企业应当在等待期内的每个资产负债表日,以对可行权情况的最佳估计为基础,按照企业承担负债的公允价值,将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用,同时计入负债,并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量,将其变动计入损益。
借:
管理费用
贷:
应付职工薪酬
借:
公允价值变动损益
贷:
应付职工薪酬
或:
借:
应付职工薪酬
贷:
公允价值变动损益
3.对于授予后立即可行权的现金结算的股份支付(例如授予虚拟股票或业绩股票的股份支付),企业应当在授予日按照企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用,同时计入负债,并在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量,将其变动计入损益。
借:
公允价值变动损益
贷:
应付职工薪酬
或:
借:
应付职工薪酬
贷:
公允价值变动损益
【例题2】下列关于企业以现金结算的股份支付的会计处理中,不正确的是( )。
A.初始确认时确认所有者权益
B.初始确认时以企业所承担负债的公允价值计量
C.等待期内按照所确认负债的金额计入成本或费用
D.可行权日后相关负债的公允价值变动计入公允价值变动损益
『正确答案』A
『答案解析』企业以现金结算的股份支付初始确认时借记相关的成本费用,贷记应付职工薪酬。
不涉及所有者权益类科目。
二、权益工具公允价值的确定
股份支付中权益工具的公允价值的确定,应当以市场价格为基础。
一些股份和股票期权并没有一个活跃的交易市场,在这种情况下,应当考虑估值技术。
通常情况下,企业应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定确定权益工具的公允价值,并根据股份支付协议的条款的条件进行调整。
(一)股份
对于授予职工的股份,企业应按照其股份的市场价格计量。
如果其股份未公开交易,则应考虑其条款和条件估计其市场价格。
(二)股票期权
对于授予职工的股票期权,因其通常受到一些不同于交易期权的条款和条件的限制,因而在许多情况下难以获得其市场价格。
如果不存在条款和条件相似的交易期权,就应通过期权定价模型来估计所授予的期权的公允价值。
在选择适用的期权定价模型时,企业应考虑熟悉情况和自愿的市场参与者将会考虑的因素。
所有适用予估计授予职工期权的定价模型至少应考虑以下因素:
(1)期权的行权价格;
(2)期权期限;
(3)基础股份的现行价格;
(4)股价的预计波动率;
(5)股份的预计股利;
(6)期权期限内的无风险利率。
下面进一步具体说明估计授予职工的期权价格所应考虑的因素:
1.期权定价模型的输入变量的估计
2.预计提早行权
3.预计波动率
4.预计股利
5.无风险利率
6.资本结构的影响
股票期权价值的简化理解:
价值=现行价格—行权价的现值
此外,企业选择的期权定价模型还应考虑熟悉情况和自愿的市场参与者在确定期权价格时会考虑的其他因素,但不包括那些在确定期权公允价值时不考虑的可行权条件和再授予特征因素。
确定授予职工的股票期权的公允价值,还需要考虑提早行权的可能性。
关于期权定价模型应考虑的因素,可结合财务管理关于期权定价理解。
三、股份支付的处理----以完整、有效的股份支付协议为基础
(一)授予日
除了立即可行权的股份支付外,无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付,企业在授予日均不做会计处理。
(二)等待期内每个资产负债表日
1.可行权条件
可行权条件----指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件;反之,为非可行权条件。
可行权条件的种类----服务期限条件和业绩条件。
(1)服务期限条件----指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。
(2)业绩条件----指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标才可行权的条件。
具体包括市场条件和非市场条件。
市场条件----指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件.
如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平职工可相应取得多少股份的规定。
企业在确定权益工具在授予日的公允价值时,应考虑市场条件的影响,而不考虑非市场条件的影响。
非市场条件----指除市场条件之外的其他业绩条件.
如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。
企业在确定权益工具在授予日的公允价值时,不考虑非市场条件的影响。
但非市场条件是否得到满足,影响企业对预计可行权情况的估计。
对于可行权条件为业绩条件的股份支付,只要职工满足了其他所有非市场条件(如利润增长率、服务期限等),企业就应当确认已取得的服务。
【例12—2】
2×10年1月,为奖励并激励高管,上市公司A公司与其管理层成员签署股份支付协议,规定如果管理层成员在其后3年中都在公司任职服务,并且公司股价每年均提高10%以上,管理层成员即可以低于市价的价格购买一定数量的本公司股票。
同时作为协议的补充,公司把全体管理层成员的年薪提高了50000元,但公司将这部分年薪将按月存入公司专门建立的内部基金,3年后,管理层成员可用属于其个人的部分抵减未来行权时支付的购买股票款项。
如果管理层成员决定退出这项基金,可随时全额提取。
A公司以期权定价模型估计授予的此项期权在授予日的公允价值为3000000元。
在授予日,A公司估计3年内管理层离职的比例为每年10%;在第二年年末,A公司调整其估计离职率为5%;到第三年末,公司实际离职率为6%。
在第一年中,公司股价提高了10.5%,第二年提高了11%,第三年提高了6%。
公司在第一年、第二年年末均预计下年能实现当年股价增长10%以上的目标。
请问此例中涉及哪些条款和条件?
A公司应如何处理?
分析:
1.如果不同时满足服务3年和公司股价年增长10%以上的要求,管理层成员就无权行使其股票期权,因此二者都属于可行权条件,其中服务满3年是一项服务期限条件,10%的股价增长要求是一项市场业绩条件。
虽然公司要求管理层成员将部分薪金存入统一帐户保管,但不影响其可行权,因此统一账户条款不是可行权条件。
按照股份支付准则的规定,
第一年末确认的服务费用=3000000×l/3×90%=900000(元)
借:
管理费用 900000
贷:
资本公积——其他资本公积 900000
第二年末累计确认的服务费用=3000000×2/3×95%=1900000(元)
第三年末累计确认的服务费用=3000000×94%=2820000(元)
由此,
第二年应确认的费用=1900000—900000=1000000(元)
借:
管理费用 1000000
贷:
资本公积——其他资本公积 1000000
第三年应确认的费用=2820000—1900000=920000(元)
借:
管理费用 920000
贷:
资本公积——其他资本公积 920000
最后,94%的管理层成员满足了市场条件之外的全部可行权条件。
尽管股价年增长10%以上的而非市场条件未得到满足,A公司在3年的年末也均确认了收到的管理层提供的服务,并相应确认了费用。
2.会计处理
(1)权益结算的股份支付(按授予日权益工具的公允价值计量)
对于权益结算的针对职工的股份支付,应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积(其他资本公积),不确认其后续公允价值变动。
借:
管理费用
贷:
资本公积——其他资本公积
(2)现金结算的股份支付(按资产负债表日权益工具的公允价值计量)
对于现金结算的涉及职工的股份支付,应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量,确定成本费用和应付职工薪酬。
借:
管理费用
贷:
应付职工薪酬
【提示】根据上述权益工具的公允价值和预计可行权的权益工具数量,计算截至当期累计应确认的成本费用金额,再减去前期累计已确认金额,作为当期应确认的成本费用金额。
(三)可行权日之后
1.权益结算的股份支付
在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。
企业应在行权日根据行权情况,确认股本和股本溢价,同时结转等待期内确认的资本公积(其他资本公积)。
借:
银行存款(收到的款项)
资本公积——其他资本公积
贷:
股本
资本公积——股本溢价
2.现金结算的股份支付
企业在可行权日之后不再确认成本费用,负债(应付职工薪酬)公允价值的变动应当计入当期损益(公允价值变动损益)。
借:
公允价值变动损益
贷:
应付职工薪酬
或:
借:
应付职工薪酬
贷:
公允价值变动损益
【例题3】关于股份支付的计量,下列说法中正确的有( )。
A.以现金结算的股份支付,应按资产负债表日权益工具的公允价值重新计量
B.以现金结算的股份支付,应按授予日权益工具的公允价值计量,不确认其后续公允价值变动
C.以权益结算的股份支付,应按授予日权益工具的公允价值计量,不确认其后续公允价值变动
D.以权益结算的股份支付,应按资产负债表日权益工具的公允价值重新计量
『正确答案』AC
『答案解析』以现金结算的股份支付,应按资产负债表日权益工具的公允价值重新计量;以权益结算的股份支付,应按授予日权益工具的公允价值计量,不确认其后续公允价值变动。
(四)回购股份进行职工期权激励
企业以回购股份形式奖励本企业职工的,属于权益结算的股份支付,应当进行以下处理:
1.回购股份
企业回购股份时,应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理,同时进行备查登记。
借:
库存股
贷:
银行存款
2.确认成本费用
对职工权益结算股份支付的规定,企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值,将取得的职工服务计入成本费用,同时增加资本公积(其他资本公积)。
借:
管理费用
贷:
资本公积——其他资本公积
3.职工行权
按照企业收到的股票价款,借记“银行存款”等科目,同时转销等待期内在资本公积中累计确认的金额,借记“资本公积——其他资本公积”科目,按回购的库存股成本,贷记“库存股”科目,按照上述借贷方差额贷记“资本公积——股本溢价”科目。
借:
银行存款
资本公积——其他资本公积
贷:
库存股
资本公积——股本溢价(借或贷)
【例题4】公司回购股份形成库存股用于职工股权激励的,在职工行权购买本公司的股份时,所收款项和等待期内根据职工提供服务所确认的相关资本公积的累计金额之和,与交付给职工库存股成本的差额,应计入营业外收支。
( )
『正确答案』×
『答案解析』差额是计入资本公积——股本溢价的。
借:
银行存款
资本公积——其他资本公积
贷:
库存股
资本公积——股本溢价(借或贷)
(五)企业集团内涉及不同企业的股份支付交易
企业集团(由母公司和其全部子公司构成)内发生的股份支付交易,应当进行以下处理:
1.结算企业以其本身权益工具结算
应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理;除此之外,应当作为现金结算的股份支付处理。
2.结算企业是接受服务企业的投资者
应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资,同时确认资本公积(其他资本公积)或负债。
3.接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其自身权益工具
应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理。
4.接受服务企业负有结算义务且授予本企业职工的是集团内其他企业权益工具
应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。
【提示】未按照上述要求处理的,应追溯调整。
四、股份支付会计处理的应用举例
(一)附服务年限条件的权益结算股份支付
1.不是授予后可立即行权
对于换取职工服务的股份支付,企业应当以股份支付所授予的权益工具的公允价值计量。
企业应在等待期内的每个资产负债表日,以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础,按照权益工具在授予日的公允价值,将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用,同时计入资本公积中的其他资本公积。
①授予日不需要作处理。
②在等待期的每个资产负债表日按授予日权益工具的公允价值作处理:
借:
管理费用或生产成本等
贷:
资本公积——其他资本公积
③可行权日:
借:
资本公积——其他资本公积
贷:
股本
资本公积——股本溢价
若职工购买:
借:
银行存款(收到的款项)
资本公积——其他资本公积
贷:
股本
资本公积——股本溢价
④可行权日之后:
对于权益结算的股份支付,在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。
2.授予后立即可行权
换取职工提供服务的权益结算的股份支付(例如授予限制性股票的股份支付),应在授予日按照权益工具的公允价值,将取得的服务计入相关资产成本或当期费用,同时计入资本公积中的股本溢价。
授予日会计处理:
借:
管理费用或生产成本等(授予日期权的公允价值)
贷:
资本公积——股本溢价
【例12—3】A公司为一上市公司。
20×2年1月l日,公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权,这些职员从20×2年1月l日起在该公司连续服务3年,即可以4元每股购买100股A公司股票,从而获益。
公司估计该期权在授予日的公允价值为15元。
第一年有20名职员离开A公司,A公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%;
第二年又有10名职员离开公司,公司将估计的职员离开比例修正为15%;
第三年又有15名职员离开。
1.费用和资本公积计算过程见表12-1:
表12-1
单位:
元
年份
计算
当期费用
累计费用
20×2
200×100×(1-20%)×15×1/3
80000
80000
20×3
200×100×(1-15%)×15×2/3-80000
90000
170000
20×4
155×100×15-170000
62500
232500
2.账务处理:
(1)20×2年1月1日
授予日不做处理。
(2)20×2年12月31日
借:
管理费用80000
贷:
资本公积——其他资本公积80000
(3)20×3年12月31日
借:
管理费用90000
贷:
资本公积——其他资本公积90000
(4)20×4年12月31日
借:
管理费用62500
贷:
资本公积——其他资本公积62500
(5)假设155名职员全部都在20×5年12月31日行权,A公司股份面值为1元
借:
银行存款62000
资本公积——其他资本公积232500
贷:
股本15500
资本公积——股本溢价279000
【例题5】(附服务年限条件的权益结算股份支付)
2011年12月20日,经股东大会批准,甲公司向100名高管人员每人授予2万股普通股(每股面值1元)。
根据股份支付协议的规定,这些高管人员自2012年1月1日起在公司连续服务满3年,即可于2014年12月31日无偿获得授予的普通股。
甲公司普通股2011年12月20日的市场价格为每股12元,2011年12月31日的市场价格为每股15元。
2012年2月8日,甲公司从二级市场以每股10元的价格回购本公司普通股200万股,拟用于高管人员股权激励。
在等待期内,甲公司没有高管人员离开公司。
2014年12月31日,高管人员全部行权。
当日,甲公司普通股市场价格为每股13.5元。
要求:
根据上述资料,不考虑其他因素,回答下列第1题至第2题。
1.甲公司在确定与上述股份支付相关的费用时,应当采用的权益工具的公允价值是( )。
A.2011年12月20日的公允价值
B.2011年12月31日的公允价值
C.2012年2月8日的公允价值
D.2014年12月31日的公允价值
『正确答案』A
『答案解析』权益结算的股份支付中,权益工具的公允价值应该按照授予日的公允价值确定。
2.甲公司因高管人员行权增加的股本溢价金额是( )。
A.-2000万元
B.0
C.400万元
D.2400万元
『正确答案』C
『答案解析』
回购股票:
借:
库存股 2000
贷:
银行存款 2000
三年中每年末:
借:
管理费用 800(100*20000*12*1/3)
- 配套讲稿:
如PPT文件的首页显示word图标,表示该PPT已包含配套word讲稿。双击word图标可打开word文档。
- 特殊限制:
部分文档作品中含有的国旗、国徽等图片,仅作为作品整体效果示例展示,禁止商用。设计者仅对作品中独创性部分享有著作权。
- 关 键 词:
- 会计准则 股份 支付
![提示](https://static.bingdoc.com/images/bang_tan.gif)