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论文初稿
油气会计信息披露现状及存在问题研究
摘要:
石油天然气是一个国家的重要战略资源,由于石油天然气行业的特殊性,石油天然气会计信息披露成为了政府、石油天然气行业以及相关行业所关注的焦点。
油气会计相关信息是石油天然气企业年报中的重要组成部分,也是年报中的关键信息,直接体现着着油气开采企业的经济效益。
可见对油气相关会计信息进行准确的确认、计量、记录和报告对石油天然气企业具有重要的意义,也对我国国民经济具有很大的影响。
本文通过对油气会计信息披露理论及问题的分析,以中国和美国的油气准则的规定为基础,选取三大石油公司的年报对其油气会计信息披露的内容和形式进行了研究和评析,并针对性的提出了对策和建议,以进一步寻找符合我国油气生产经营特点的会计信息披露规范。
关键词:
油气资产;会计信息;披露
ResearchontheDisclosedofOilandGas’AccountingInformation
Abstract:
Oilandnaturalgasisanimportantstrategicresourceofthecountry,duetotheparticularitiesoftheoilandgasindustry,oilandgasaccountinginformationdisclosurebecameaconcerntotheGovernment,theoilandgasindustryandrelatedindustriesoffocus.Oilandgasaccounting-relatedinformationisanimportantpartinoilandgasenterprisesannualreports,aswellaskeyinformationintheannualreport,directlyreflectstheeconomicefficiencyofenterprisesofoilandgasmining.Visibleontheoilandgas-relatedaccountinginformationaccuraterecognition,measurement,recordingandreportingofoilandgascompaniesareofgreatsignificance,alsohasagreatimpactonournationaleconomy.
Thisarticlethroughtheanalysisofaccountinginformationdisclosuretheoryandproblemsofoilandgas,withChinaandtheUnitedStatesoilandgasisbasedontheprovisionsofthecode,selectthreelargeoilcompanyoilandgasaccountinginformationdisclosureofannualreportsonthecontentsandformsofresearchandanalysis,andtargetedstrategiesandrecommendationstofurtherlookingformeetthecharacteristicsofmanagementaccountinginformationdisclosureofChina'soilandgasproduction.
Keywords:
OilandGasAssets;AccountingInformation;Disclosure
目录
1绪论1
1.1研究背景及意义1
1.2国内外油气会计研究现状2
1.2.1国外研究现状2
1.2.2国内研究现状3
1.3研究方法与内容4
2油气会计信息披露理论及问题研究5
2.1会计信息披露及其目标5
2.1.1会计信息披露5
2.1.2会计信息披露的目标5
2.2油气会计信息披露的要求6
2.3油气行业特殊性及其导致的会计信息披露问题7
2.3.1油气行业的特殊性7
2.3.2油气行业特殊性导致的会计信息披露问题7
3中、美油气会计准则的规定及比较8
3.1美国油气会计信息披露的规定8
3.1.1对于非价值披露的要求8
3.1.2对于价值披露的要求9
3.2我国油气会计信息披露的规定10
3.3油气信息披露规定的比较10
3.4结论11
4我国油气会计信息披露现状评析13
4.1对于非价值信息的披露13
4.1.1会计核算方法和资本化成本的披露13
4.1.2储量数量的披露13
4.1.3资本化成本的披露14
4.1.4已发生成本的披露15
4.1.5经营成果的披露16
4.2对于价值披露的要求17
4.3结论18
5改进油气会计信息披露的建议19
5.1重视对油气储量信息的披露,增加对非传统油气储量的披露19
5.2完善对经营成果信息的披露,丰富信息披露形式19
5.3增加储量价值披露,增强信息披露的内容19
5.4规范披露的表项名称,统一披露的位置20
6结语21
参考文献22
致谢23
1绪论
1.1研究背景及意义
石油和天然气作为一种重要的战略资源,被认为是现代社会运行的血液,关系到社会的稳定和国计民生,石油和天然气行业运行的态势也关系到社会的各个方面。
因此,石油和天然气行业的运行态势成为中国社会的一个重要问题,如何有效地规范石油公司的会计披露问题又是关注其运营态势的非常重要的方面。
对于中国石油行业来说,三大石油公司——中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司和中国海洋石油总公司(以下分别简称中石油、中石化和中海油)控制着几乎所有的石油产业,而且三大巨头都已经在国内外上市,它们的会计披露问题对中国社会具有重大影响。
我国石油天然气公司在国内外资本市场上市后,需按照上市证券交易所所在国的资本市场监管法律、法规及会计准则和标准选择会计政策、披露会计信息,这对我国油气行业的信息披露带来了挑战。
石油工业是一个十分重要的基础性工业部门。
它不是一个制造部门,而是一个采掘行业,采掘的是深埋于地下、自然形成的碳氢有机化合物——石油和天然气。
油气资源具有隐蔽性、递耗性、不可再生性、质量差异性等特点,因此,油气行业的生产活动就具有八大特征——高风险、风险和收益之间相关性较低、投资与生产之间间隔时间长、单个项目成本较高、独有的成本分成协议、稀缺的不可重置资产、不同经营阶段的重叠、产量递减与成本递增特性。
而鉴于油气行业的特殊性,对于一般企业,企业会计制度要求揭示的信息对于广大信息使用者做出投资决策是基本充足的。
然而,对于油气公司的信息使用者,只揭示这些信息是远远不够的。
油气生产企业具有很高的油气发现成本和很大比例的不成功探井,其风险主要体现在油气储量的寻找上,所以,石油天然气企业财务会计报告需要大量的表外信息来补充表内信息的不足。
例如油气储量是石油和天然气生产企业的基础,企业的价值在很大程度上取决于储量资源的拥有量,而不是用历史成本法计入相关科目的油气生产设施等资产。
在会计报表上不能体现出企业拥有的储量,对企业信息的需求者来说,就不能准确判断企业未来的赢利能力,企业的价值也就不能反映出来,另一方面,发现储量的投入与发现的储量价值往往是不相关的,也就是说,企业的勘探投资多寡与发现的储量的价值之间没有必然的联系,如果仅以发现储量时的投资来代表企业所拥有的储量是很牵强的。
储量资产以历史成本计量不能全面反映企业的未来获利能力。
因此,需要油气会计披露更多、更详细的信息。
并且信息披露是证券市场有效运行的基础,所以对于证券市场的主体来说,信息披露就要做到全面、可靠、准确和及时。
能否做到这些,直接关系到投资者的利益,关系到社会资源的有效配置,关系到整个证券市场的健康、有序运行。
所以就有必要对油气会计的相关信息进行披露,同时也使股东、债权人或潜在投资者等信息使用者能够对企业目前和将来经营状况做出正确的判断,进而做出最有利的决策。
1.2国内外油气会计研究现状
就国际国内实践的进展来看,各国在不断的加强对油气会计信息披露的规范,包括准则和法律的规范等。
美国是世界上最早研究油气会计的国家之一,在此对仅有的文献分别国外、国内两部分予以论述。
1.2.1国外研究现状
美国从20世纪初就开始了石油天然气会计理论方面的研究。
起先,美国的油气会计研究主要集中在“完全成本法”与“成果法”的争论,直至1973年的阿拉伯石油禁运引起美国公众和国会对油气工业的强烈关注,随即颁布了《1975年能源政策和保护法案》。
1977年12月,财务会计准则委员会(FASB)发布了第19号财务会计准则公告(FASB19)油气生产公司的财务会计和报告。
FASB19选择成果法作为油气资产计价与报告的基础。
该份文件是美国会计准则历史上第一次就油气行业特殊资产的计价、矿区权益转让中的收益决定及揭示等问题作了全面、系统的阐述。
然而,FASB19遭到了许多有关人士的反对。
1979年,FASB又发布了FASB25,规定不定期暂停执行FASB19中的大部分会计核算规定。
在证券交易委员会(SEC)管辖之下的石油公司可以遵循SEC规定的全部成本法或FASB19规定的成果法。
1982年FASB又发布了FASB69,规定了关于油气生产活动的揭示要求。
由此,美国建立了一套完整的油气会计准则体系。
美国FASB第69号文件公开要求有重大石油和天然气生产活动的股票上市公司在其年度报告中应揭示下列项目的补充资料:
(1)探明储量数量资料;
(2)有关石油和天然气生产活动的资本化成本;(3)发生在矿区取得、勘探和开发活动时的成本;(4)石油和天然气生产活动的经营成果;(5)有关探明石油和天然气储量数量的未来净现金流量贴现的标准化测定;(6)有关探明石油和天然气储量的现金流量贴现的标准化测定变化。
同时,还要求公开上市或非公开上市公司揭示用于核算石油和天然气生产活动的核算方法以及资本化成本的处理方式。
MaryBethMohrman(1993)认为在SFAS19披露草案颁布时可以通过分析各样本公司贷款合同的详细情况来评价债务契约假设,进而研究SFAS19的颁布对债务合约的影响。
根据债务契约假设,企业会选择那些可以弱化债务合约对其实施限制的会计方法,因而会计方法管制的变化可能导致一些企业违背他们的债务契约。
Aboody(1996)研究了股票价格内含的确认和披露SEC限额测试注销的信息。
他选择的样本为“披露公司”的50家成果法公司和确认了一项限额测试注销的被他称为“确认公司”的22家完全成本法公司所组成。
为了测试披露与确认不同的价格影响,Aboody回报中以下几个方面代表性的变化:
(1)完全成本法注销的宣布;
(2)成果法类似注销在报告日的披露。
他发现,在完全成本法公司宣布注销的三天里回报与注销数量之间有显著的负相关关系。
相反,成果法公司公布日三天里与类似注销额之间并没有明显的联系。
Aboody得出结论,研究结果和确认与披露有不同的市场反应相一致。
1.2.2国内研究现状
针对于国外学者对油气会计信息披露的研究,我国在该方面的研究和文献较少。
我国对石油天然气会计的研究起步于20世纪80年代。
国内一直没有统一的油气生产活动会计规范,直到三大石油公司重组上市和我国加入WTO后,为了统一我国的油气会计处理并同国际协调,才由财政部负责在现有研究的基础上借鉴美国的油气准则,在2005年制定出我国的油气准则征求意见稿。
随后,《企业会计准则第27号——石油天然气开采》应运而生,它借鉴了国际石油天然气会计准则,并结合生产工艺本身的特点,对我国油气开采行业的会计规范做出了明确的规定。
林金高,龚光明(2000)认为,在资产计价基础方面,石油天然气资产历史成本与其价值存在较大差异性,但石油天然气资产价值计量具有较大主观性。
在可靠性与相关性的权衡中,他们更偏向可靠性。
在资产计价方法的选择上,他们认为,成果法与完全成本法并不能同时并存,完全成本法的计量原则与资产的定义不符,因而理论上来说,应该采用成果法来计量石油天然气资产。
吴杰,孙秀娟(2000)在对美国石油天然气会计准则的形成进行了历史考察的基础上认为:
(1)必须建立我国石油天然气会计准则,规范石油行业会计实务;
(2)选择成果法作为勘探开发成本的核算方法;(3)应加强对石油天然气会计理论的研究;(4)突破历史成本模式,充分考虑现值计量属性。
龚光明(2002)认为,在会计计量方面,我国石油天然气企业的会计计量应选择单一的历史成本属性。
在资产计价方面,从理论逻辑上来讲,赞同SEAS19所倡导的成果法,因为它符合资产的定义,与现行的会计惯例一致。
但是联系到我国的现实情况,建议采用变异的成果法,主要是因为我国石油天然气资产的缺位,而且易于被我国会计实务人员理解。
对于石油天然气资产,考虑到我国会计人员的实际水平,不进行减值评价,不设置资本化成本的最高限额。
对于主要的生产设备按单位产量法计提折旧,以保证这些设备及时足额的成本补偿。
赵选民,何玉润(2002)认为,石油天然气生产企业会计的计量应该以历史成本原则为基础。
石油天然气会计采用成果法或完全成本法来核算企业发生的成本支出,石油天然气生产企业发生的主要成本有四类,即矿区取得成本、石油天然气勘探成本、石油天然气开发成本以及石油天然气生产成本。
把四种基本成本联系起来,基本的核算结果是发生成本的资本化或费用化。
对于资本化还是费用化的问题,他们认为石油天然气企业成本的核算,应采用成果法。
这是因为一方面比较符合长期以来我国石油天然气会计人员形成的采用“变异成果法”核算的习惯;另一方面,也较符合国际上众多大型石油天然气生产公司的核算惯例。
杨惠贤、金玉琳(2010)通过分析我国三大油气公司年报的油气会计信息披露现状,并结合油气行业的特点,在把握国际油气会计信息披露走向的基础上,提出了适合我国国情的油气会计信息披露建议:
①重视对油气储量信息的披露,增加对非传统油气储量的披露。
②改善生产经营活动信息的披露,有选择性地借鉴国外经验。
③完善对经营成果信息的披露,丰富信息披露形式。
④标准化度量规范化。
综上所述,虽然不同研究者研究的结论有所差异,但是归纳起来,可以看出我国油气会计准则虽然借鉴了美国现行的油气会计准则,但在信息披露方面还与美国存在很大差距,需要结合中国石油天然气行业实际,借鉴国外经验,进一步完善有关会计信息披露规定。
1.3研究方法与内容
本文主要研究方法如下:
用文献回顾法对国内外石油企业信息披露的文献进行综述;用规范分析法描述我国石油企业责任信息披露的相关内容;并在此基础上以我国三大石油企业为研究样本,对其石油会计信息披露情况及存在问题进行研究和分析。
本文是一篇规范分析法的研究论文,主要内容分为六章,第一章为绪论,主要阐述了论文的研究背景及意义;并对国内外研究现状进行梳理。
第二章主要论述了油气会计信息披露的相关理论和问题,包括油气会计信息披露概念的界定理论及油气特殊性所导致的会计信息披露问题,为论文的书写提供理论依据。
第三章以中国和美国的油气准则为研究对象,对其油气会计信息披露的规定进行说明并加以对比和分析。
第四章在前面章节分析的基础上选取中石油、中石化和中海油的年报进行油气会计信息披露内容的研究和评析。
第五章针对前面的问题提出对策及建议。
第六章为结语。
2油气会计信息披露理论及问题研究
2.1会计信息披露及其目标
2.1.1会计信息披露
会计信息是指反映企业价值运动的、可以计量的一种经济信息。
它的范围大于财务信息,除了包括财务信息外还包括无法用货币单位计量的非财务信息。
其内容一般包括财务会计报表、报表附注、财务状况说明书、企业临时或不定期公告、企业其他会计文件、审计报告、投资分析人员和投资者对管理当局提供的会计信息进行分析后形成的会计信息等。
会计信息披露通常是指通过公开的途径,借助特定的媒介,将公司的会计信息以特定的格式传递给会计信息使用者的活动。
对于我国的上市公司而言,上市公司的会计信息披露是指上市公司在证券发行、交易等环节中,在证券监督管理机构的监督之下,依照法律法规向会计信息使用者提供会计信息的活动。
会计信息披露制度是我国法律对上市公司的强制要求,凡是能够对企业产生重大影响的事项,企业都应当将其纳入信息披露的范围,不仅包括财务报告信息,还应当包括证券发行、或有事项、债务重组、关联交易等表外信息,这样,才能使会计信息使用者更加清晰地了解上市公司的财务状况、经营成果和发展潜力的全貌。
简单来说,会计信息披露就是向信息使用者揭示反映企业价值运动的可计量的经济信息。
会计信息披露也是分析股票投资价值的基础。
证劵产品的价值最终取决于投资者对上市公司未来预期价值的判断,而上市公司未来预期价值的大小是与上市公司所处经营环境和经营状况有直接的关系。
投资者只有源源不断地从上市公司取得新的会计信息,才可能随时调整自己对公司预期的看法,决定是否买入或卖出股票。
投资者的投资效率和决策正确性同获得的信息量成正比。
一个公平的资本市场应该让所有投资者享有同等数量、同样质量的会计信息。
因此,不仅要求上市公司公平、公开、及时、规范地进行会计信息披露,而且国家也必须以法律手段予以监管,从而使所有投资者公平、充分地获得和利用会计信息,才可能正确地判断证劵产品的市场价值,证劵市场才可能健康的生存与发展。
2.1.2会计信息披露的目标
会计是一个以提供财务信息为主的信息系统,企业提供会计信息的目的主要是为了向信息使用者提供对他们决策有用的信息。
如:
美国财务会计准则委员会在《论财务会计概念》即《企业编制财务报告的目的》中,对会计目标作了如下概括:
(1)编制财务报告应为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户提供有用的信息,以便作出合理的投资、信贷和类似的决策。
(2)编制财务报告应为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户提供信息。
所提供的信息要有助于他们对股利或利息、出售或赎卖证券所得、到期证券或借款的清偿等各项他们所期望的现金收入来源估量其金额、时间。
因为投资者、信贷者的现金流量和企业的现金流量有关,编制财务报告应当提供信息以帮助投资者、信贷者及其他人士估量有关企业期望的净现金流入的数额、时间。
(3)编制财务报告应提供以下信息:
关于企业的经济资财,这些资财上的权利(企业向其他个体因交付资财的债务和业主权益),以及引起资财和资财上权利变动的各种交易、事项和情况的影响。
我国在《企业会计准则》中也有类似的表述“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求,满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要,满足企业加强内部管理的需要”。
2.2油气会计信息披露的要求
作为反映和监督油气行业勘探、开发和利用这一经济活动的油气会计,其面临的最大的不确定性因素就是油气储量的不确定性。
这一不确定性存在于整个勘探、开发和生产的全过程。
油气会计面临的这种不确定性首先带来的会计问题是油气资产的确认和计量上的困难。
所以油气会计信息披露中需要遵循谨慎性、可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性和及时性等,并且应强调对稳健性、可靠性、相关性要求的遵守。
(1)稳健性原则
稳健性原则也称保守原则或谨慎原则,要求会计人员要低估资产和收益,高估负债和损失。
目的是减少不确定性会计信息对人们决策的误导及其造成的损失。
有利于企业规避经营风险、稳定盈亏,有利于正确核算企业的经营成果和如实反映企业的财务状况,有利于保护投资者和会计人员的利益,客观地反映企业经营中的风险因素,不仅可以使投资者免遭损失,而且可以使会计人员避免承担因提供盲目乐观信息而给投资者造成损失的责任。
(2)可靠性原则
会计信息可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告。
如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关的信息,保证会计信息真实可靠、内容完整。
会计信息要有用,必须以可靠为基础,如果财务报告所提供的会计信息不可靠就会给投资等使用者的决策产生误导甚至损失。
(3)相关性原则
相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关、有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。
2.3油气行业特殊性及其导致的会计信息披露问题
2.3.1油气行业的特殊性
油气行业的生产对象是不可再生的油气资源,生产活动所依赖的主要是埋藏于地下的油气储量,其生产过程包括探矿权的取得、油气勘探、采矿权的取得、油气田开发等。
其特殊的生产过程,导致了其生产经营活动高投入、高风险、投资回收期长以及油气储量的发现成本与所发现油气储量的价值之间的不对等的特殊性。
具体表现为:
(1)高投入、高风险、投资回收期长。
油气行业从初始投资到开始生产之间的时间间隔很长,企业可能需要花费几年的时间对一个大的地质区域进行地质和地球物理勘探,以确定在该地区是否存在具有可能开采的油气储量,随后对这些矿藏的处理的可行性又需要花费一段时间进行经济评价和论证,此过程中均需较大的资金支持;此后,还要进行许多年的采掘、钻探和设备设施安装等等活动;最后才能将石油天然气开采出来。
油气企业存在如此长的生产周期和前期勘探结果的不确定性,使得油气行业在生产经营活动存在高投入、高风险、投资回收期长的特性。
(2)油气储量的发现成本与所发现油气储量的价值之间的不对等。
油气行业在油气开采初期要进行石油天然气的取得和勘探,这些活动具有高投入和较高的不确定性,尤其是石油天然气的勘探活动,在勘探结果确定之前,油气开采的技术可行性和商业价值始终不可得知,历史数据也表明,在勘查和勘探投资中也只有不到20%的支出能够有商业发现,同样,获取的石油矿产储量中,只有不到20%能够进行商业生产。
所以油气行业前期较高的成本投入与后期可采储量的价值之间存在的不相干性,甚至巨大的差异性,使得油气行业在油气储量的发现成本与所发现油气储量的价值之间存在不对等的特殊性。
2.3.2油气行业特殊性导致的会计信息披露问题
由于油气企业会计的特殊性,无论是会计人员还是使用相关会计信息的投资者,都会遇到储量数量的多少、储量价值的大小、高风险下相关前期勘查和勘探投资费用的处理模式以及其他与油气企业自身价值息息相关的信息。
会计人员在进行各项会计处理时,经常还会遇到很多其他领域所没有的专业术语,如果对这些专业术语不加以界定或定义,则会影响会计人员的专业判断,以至影响会计信息的真实性。
因此,在油气会计信息披露中,就要用统一约定的会计处理和储量计量模式、概念、术语和报表披露形式来揭示这种特殊行业的生产经营活动,这样能够规范各石油公司相关经济特征和财务状况的描述,便于会计人员准确的确认和计量相关信息,也便于投资者理解、分析和比较不同的石油公司。
3中、美油气会计准则的规定及比较
3.1美国油气会计信息披露的规定
3.1.1对于非价值披露的要求
(1)会计核算方法和资本化成本的披露方式
SFAS69规定,所有从事重要石油和天然气生产活动的企业都必须披露其已发生的成本的会计核算方法和与这些活动有关的资本化成本的处理方式。
这是SFAS69文件中唯一没有被当作补充资料的披露内容。
会计核算方法可以在财务报表中、报表注释中或者同时在二者中进行披露;资本化的处理方式在报表注释中进行披露
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