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出口税
2005年出口退(免)税培训材料
第一章 出口退(免)税基本规定
出口退税是指在国际贸易中对报关出口的应税货物退还或免征国内生产环节和流转环节按税法规定征收的增值税和消费税的制度。
它是国际贸易中通常采用的并为各国接受的.旨在鼓励本国出口货物公平竞争的一种税收措施。
我国现行的出口货物退(免)税管理办法对退税的范围.方法.计税依据.退税率等作了统一规定。
第一节出口货物退(免)税的基本政策
一.出口货物退(免)税的范围
(一) 出口货物退(免)税的企业范围
修订后的《中华人民共和国对外贸易法》(以下简称《外贸法》),自2004年7月1日起施行。
为了认真贯彻《外贸法》,使出口退(免)税规定更好地适应《外贸法》的要求,《国家税务总局关于贯彻〈中华人民共和国对外贸易法〉、调整出口退(免)税办法的通知》(国税函〔2004〕955号)作了如下规定:
1、从事对外贸易经营活动的法人、其他组织和个人(以下简称“对外贸易经营者”),按《外贸法》和《对外贸易经营者备案登记办法》的规定办理备案登记后,应在30日内持已办理备案登记并加盖备案登记专用章的《对外贸易经营者备案登记表》、工商营业执照、税务登记证、银行基本帐户号码和海关进出口企业代码等文件,填写《出口货物退(免)税认定表》(格式见附件,由主管出口退税的税务机关印制),到所在地主管出口退税的税务机关办理出口货物退(免)税认定手续。
办理出口货物退(免)税认定手续后出口的货物可按规定办理退(免)税。
本办法实施前已办理出口退税登记证,且在原核准经营范围内从事进出口经营活动的对外贸易经营者,不再办理退税认定手续;对外贸易经营者如超出原核准经营范围从事进出口经营活动的,仍需按本办法办理退税认定手续。
对外贸易经营者如发生撤并、变更情况,应于备案登记撤并、变更之日起三十日内向所在地主管出口退税业务的税务机关办理注销或变更退税认定手续。
《国家税务总局关于印发〈出口货物退(免)税管理办法〉的通知》(国税发〔1994〕031号)中有关出口退税登记的规定停止执行。
2、对外贸易经营者应按照备案登记的身份名称开展出口业务和申请出口退(免)税。
个人(包括外国个人,下同)须注册登记为个体工商户、个人独资企业或合伙企业,方可申请出口退(免)税。
二、出口退(免)税的货物范围
确定出口退(免)税的货物范围,是正确执行国家出口退税政策的基本要求。
我国出口货物在现阶段的退税是以海关报关出口的增值税.消费税应税货物为主要对象的,但考虑到国家宏观调控的需要和国际惯例接轨,对一些非海关报关出口的特定货物也实行了退(免)税。
这里主要介绍一般退(免)税的货物范围。
按照现行出口货物退(免)税政策规定,一般退(免)税的货物必须同时具备以下四个条件的情况下,才能向税务部门申报办理退税。
否则,不予办理退税。
这四个条件是:
⑴必须是属于增值税.消费税征税范围的货物。
这两种税的具体征收范围及其划分,《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》均已明确。
强调要具备这一条件,主要是考虑退税必须以征税为基本前提,退税只能是对已征收增值税和消费税的出口货物退还其已征的税额,不征税的出口货物则不存在退税问题。
⑵必须是报关离境的货物。
税收处理上,货物进入出口加工区视为离境,而货物进入保税区则不视为离境。
所谓报关离境,即出口,就是货物输出关口,这是区别货物是否应退(免)税的主要标准之一。
凡报关不离境的货物,不论企业是以外汇结算还是以人民币结算,也不论企业在财务上如何处理,均不能视为出口货物予以退(免)税。
值得一提的是,这里所称的“境”是指关境,目前在
⑶必须是在财务上作销售处理的货物。
出口货物只有在财务上作销售后才能办理退税,主要是考虑我国目前对出口货物退(免)税的规定只适用于贸易性质的出口货物,非贸易性质的出口货物,如:
向国外捐赠的货物.个人国内购买自带出境的货物.不作销售而在国外展出的样品等是不予退(免)税的。
⑷必须是出口收汇并已核销的货物。
将出口退税与出口收汇核销挂钩可以有效地防止企业高报出口价格骗取退税,有助于提高出口收汇率,有助于强化出口收汇核销制度。
出口企业在申请退税时,应根据自己的企业类型报送相应的出口退税单证,外贸企业需要提供购进货物增值税专用发票、消费税专用缴款书(仅限于应税消费品)、增值税专用缴款书(仅限于从小规模纳税人处购进的货物)、出口货物报关单、出口发票和出口收汇核销单;生产企业需要提供出口货物报关单、出口发票和出口收汇核销单。
单据不全税务机关不予退税。
二.出口货物退(免)税方法
1.出口货物退(免)增值税的方法。
现行出口货物增值税的退(免)税方法主要有四种:
⑴“免.退”税,即对出口环节增值部分免税,进项税额退税。
该方法适用于外贸.物资.供销等商业流通企业;
⑵“免.抵.退”税,即对出口环节增值部分免税,进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣,不足抵扣的部分实行退税。
该方法适用于生产型企业;
⑶“免.抵”税,即对销售环节增值部分免税,进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣。
该方法适用于国家列名的钢铁企业销售“加工出口专用钢材”。
⑷免税,即对出口货物免征增值税。
该方法适用于来料加工等贸易形式和出口有单项特殊规定的指定货物,如卷烟等,以及国家统一规定免税的货物(如小规模纳税人自营或者委托出口的货物)等。
2.出口货物退(免)消费税的方法。
现行政策规定,出口除不退税的应税消费品外,分别采取退税和免税两种办法。
即一是对商贸企业收购后出口的应税消费税货物实行退税;二是对生产企业(包括外商投资企业,下同)自营出口或委托外贸企业代理出口.以及来料加工出口的消费税应税货物,一律免征消费税。
三.出口货物退(免)税的计税依据
出口货物退(免)税的计税依据是具体计算应退(免)税税额的依据和标准。
现行出口退(免)税政策对出口货物退(免)税的计税依据作如下规定:
㈠外贸企业出口货物退税的计税依据
1.外贸企业出口货物退增值税的计税依据主要分三种情况:
⑴购进出口货物取得增值税专用发票的,以增值税专用发票列明的进项金额为计税依据;
⑵从小规模纳税人购进持普通发票特准退税的抽纱.工艺品.香料油.山货.草柳竹藤制品.鱼网鱼具.松香.五倍子.生漆.鬃尾.山羊板皮.纸制品等12类货物,按以下公式计算确定计税依据:
普通发票所列(含增值税)销售金额
退税计税依据=────────────────
1+征收率
上述征收率,供货企业是工业企业的为6%;是商贸企业的为4%。
。
⑶购进原材料委托生产企业加工收回后出口的,以购买加工货物的原材料.支付加工货物的工缴费等专用发票所列明的进项金额为计税依据。
2.外贸企业出口货物退消费税的计税依据。
凡属从价定率计征消费税的货物,依外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格为依据;凡属从量定额计征消费税的货物,以货物购进和报关出口数量的依据。
㈡生产企业出口货物退税的计税依据
1.生产企业出口货物退增值税的计税依据为出口货物的离岸价(FOB)。
对企业以FOB价以外的价格,如成本加运费价(CFR).成本.保险费加运费价(CIF)成交的,应扣除运费.保险费和佣金等国外费用后的余额作为计税依据。
需要说明的是如果企业与外商的合同和出口发票上注明的价格术语是FOB以外的价格,那么免税申报、退税申报以及账面销售收入仍按照出口发票上注明的金额处理,等到取得运保佣凭证后再冲减销售收入。
2.生产企业出口应税消费税货物的计税依据
生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的消费税应税货物,依据其实际出口收入或出口数量予以免征消费税。
四.出口货物退税率
“征多少,退多少,未征不退”是制定出口货物退税率的基本原则。
从1994年实行新税制后,出口货物的增值税退税率进行了多次调整,使之大体上符合国家经济发展的总体要求。
国务院于2003年10月13日发布了关于改革现行出口退税机制的决定。
本着“适度.积极.稳妥”的原则,对出口退税率进行结构性调整,区别不同产品调整退税率:
对国家鼓励出口的产品退税率不降或少降,对一般性出口产品适当降低,对国家限制出口的产品和一些资源性产品多降或取消退税,这样出口退税率平均下调3个百分点左右。
调整后的出口退税率为17%.13%.11%.8%.5%五档,从2004年1月1日(以出口货物报关单上海关注明的出口日期为准)起执行。
具体方案是:
⑴保持现行出口退税率不变,包括:
现行出口退税率为5%和13%的农产品;现行出口退税率为13%的以农产品为原料加工生产的部分工业品;现行税收政策规定增值税征税税率为17%.退税税率为13%的部分货物;船舶.汽车及其关键件零部件.航空航天器.数控机床.加工中心.印刷电路.铁道机车等现行出口退税率为17%的货物。
⑵调高部分产品退税率,小麦粉.玉米粉.分割鸭.分割兔等货物的出口退税率由5%调高到13%。
⑶取消部分产品的出口退税,取消原油.木材.纸浆.山羊绒.鳗鱼苗.稀土金属矿.磷矿石.天然石墨等货物的出口退税政策。
对其中属于应征消费税的货物,也相应取消出口退(免)消费税政策。
⑷调低出口退税率的产品,汽油(商品代码27101110).未锻轧锌(商品代码7901)的出口退税率调低到11%;未锻轧铝.黄磷及其他磷.未锻轧镍.铁合金.钼矿砂及其精矿等货物的出口退税率调低到8%;焦炭.半焦炭.炼焦煤.轻重烧镁.莹石.滑石.冻石等货物的出口退税率调低到5%;
⑸除上述已列明的货物外,凡现行出口退税率为17%和15%的货物,其出口退税率一律调低到13%;凡现行征税率和退税率均为13%的货物,其出口退税率一律调低到11%。
同时,财政部.国家税务总局财税[2003]238号《关于调整出口货物退税率的补充通知》对部分特殊货物的退税率进行了明确,主要有:
⑴小规模纳税人自营和委托出口的货物,继续执行免税政策,其进项税额不予抵扣或退税。
出口企业从小规模纳税人购进货物出口准予退税的,凡财税[2003]222号文件规定出口退税率为5%的货物,按5%的退税率执行;凡财税[2003]222号文件规定出口退税率高于5%的货物一律按6%的退税率执行。
⑵出口《高新技术产品出口目录》(2003年版)内的产品统一按财税[2003]222号文件规定的退税率执行。
⑶计算机软件出口(海关出口商品码9803)实行免税,其进项税额不予抵扣或退税。
⑷外国驻华使(领)馆及其外交代表购买中国产物品和劳务.外商投资企业采购符合退税条件的国产设备以及《国家税务总局关于出口退税若干问题的通知》(国税发[2000]165号)文件第九条规定的利用外国政府和国际金融组织贷款采用国际招标方式国内企业中标的机电产品.《财政部.国家税务总局关于海洋工程结构物增值税实行退税的通知》(财税[2003]46号)规定的生产企业向国内海上石油天然气开采企业销售的海洋工程结构物,继续按原政策规定办理退税或“免抵退”税。
近日,国家又陆续对部分货物的出口退税率进行了调整。
《财政部国家税务总局关于提高部分信息技术(IT)产品出口退税率的通知》(财税[2004]200号)规定,经国务院批准,自2O04年11月1日起[具体实施时间按“出口货物报关单(出口退税联)”上海关注明的出口日期为准]对部分信息技术(IT)产品出口退税率提高到17%。
具体见下表:
提高部分IT产品出口退税率目录
商品名称
税号
出口退税率
集成电路
85421000,85422111,85422119,85422121,85422129,
85422191,85422199,85422900,85426000,85427010,
85427090,85429000
17%
分立器件
85411000,85412100,85412900,85413000,85414000,
85415000,85416000,85419000
移动通讯设备及终端
85252092[移动通讯基地站]
85175032[以太网络交换机]
84718020[路由器]
85252022[手持(车载)无线电话]
计算机及外设
84714140[其他微型数字式自动数据处理机]
84714940[系统形式的微型机]
84716011[液晶显示器]
84716012[阴极射线显示器]
84717010[硬盘驱动器]
84714190[未列名数字式自动数据处理设备]
84717090[其他存储部件]
数控机床
84612010,84612020,84613000,84614010,84614090,
84615000,84619011,84619019,84619090
合计
《财政部国家税务总局关于取消电解铝铁合金等商品出口退税的通知》(财税[2004]214号)规定,经国务院批准,自2005年1月1日起(具体执行时间按《出口货物报关单[出口退税联]》上海关注明的出口日期为准)取消下列商品的出口退(免)税政策:
序号
商品名称
税则号列
1
未锻轧非合金铝
76011000
2
未锻轧铝合金
76012000
3
锰铁
72021100,72021900
4
硅铁
72022100,72022900
5
硅锰铁
72023000
6
铬铁
72024100,72024900
7
硅铬铁
72025000
8
镍铁
72026000
9
钼铁
72027000
8
钨铁
72028010
9
硅钨铁
72028020
10
钛铁及硅钛铁
72029100
11
钒铁
72029200
12
铌铁
72029300
13
其他铁合金
72029900
14
磷
28047010,28047090
15
碳化钙
28491000
2.消费税退税率。
目前消费税出口货物退(免)税税率是随着其征税税率的改变而作相应的调整。
具体按照《消费税税目税率(税额)表》执行。
第二节出口退税的计算方法与账务处理
一.外贸企业收购出口货物退税
外贸企业收购出口货物,在购进时取得增值税专用发票的,应按照专用发票上注明的增值税额为进项税额;对从小规模纳税人购进持普通发票特准退税的12类货物,按以下公式计算确定进项税额:
普通发票所列(含增值税)销售金额
进项税额=────────────────×退税率
1+征收率
退税率按以上“四.出口货物退税率”的规定确定。
外贸企业购进货物的进项税额借记“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目,按照专用发票上记载的价款或普通发票票面金额与确定的进项税额之差及实际发生的采购费用,应计入采购成本借记“商品采购”科目,按照应付或实际支付的金额贷记“应付账款”.“应付票据”.“银行存款”等科目。
货物出口销售后,结转商品销售成本时,借记“商品销售成本”科目,贷记“库存商品”科目;按照购进货物的进项税额与按规定退税率计算的应退增值税额的差额,借记“商品销售成本”,贷记“应交税金—应交增值税(进项税额转出)科目。
外贸企业按照规定的退税率计算出应收的出口退税,借记“应收出口退税”科目,贷记“应交税金—应交增值税(出口退税)”科目;收到出口退税款时,借记“银行存款”科目,贷记“应收出口退税”科目。
外贸企业已退税的出口货物发生退关.退货的,应及时到其所在地主管出口退税的税务机关申请办理《出口商品退运已补税证明》,交纳已退的税款。
并作相反的会计分录冲减销售收入和销售成本。
【例1】某外贸公司购进出口商品二批,一批取得的增值税专用发票上注明的商品价款300万元,增值税额51万元;另一批为从小规模纳税人(生产企业)购进特准退税的工艺品,普通发票上注明金额10.6万元。
二批商品已经全部办理了出口报关手续,并已收到销货款45万美元,当天市场汇价1:
8.30。
出口商品的退税率为13%。
试作会计分录:
⑴购进出口商品时,
进项税额=510000+106000÷1.06×6%=516000(元)
借:
商品采购—出口商品采购3100000
应交税金—应交增值税(进项税额)516000
贷:
银行存款 3616000
商品验收入库时,
借:
库存商品—库存出口商品3100000
贷:
商品采购—出口商品采购 3100000
收到出口货款时,
借:
银行存款(450000×8.30)3735000
贷:
商品销售收入—出口商品销售收入3735000
结转出口商品成本时,
借:
商品销售成本—出口商品销售成本3100000
贷:
库存商品—库存出口商品 3100000
调整出口商品成本时,
调整金额=3000000×(17%-13%)=120000(元)
借:
商品销售成本—出口商品销售成本60000
贷:
应交税金—应交增值税(进项税额转出)60000
计算应收的出口退税时,
出口退税额=3000000×13%+100000×6%=396000
借:
应收出口退税 396000
贷:
应交税金—应交增值税(出口退税)396000
收到出口退税款时,
借:
银行存款396000
贷:
应收出口退税 396000
二.生产企业出口货物退税
生产企业出口货物的退税,随着国家经济形势的变化也进行相应的调整。
1994年新税制实施后,国家税务总局对不同性质的企业规定了不同的退(免)税方法。
1.对内资生产企业和1994年1月1日以后设立的外商投资企业,按国税发[1994]031号.[1995]012号文件的有关规定采取“免.抵.退”办法;2.对1993年12月31日以前设立的外商投资企业规定了免税的办法。
1995年7月1日之后,根据财税字[1995]92号文件的有关规定,对生产型企业已按规定采取“免.抵.退”办法的,在1995年7月1日以后生产出口的货物,继续采用“免.抵.退”办法;未按“免.抵.退”办法办理的,一律按照先征后退的办法执行。
1993年12月31日以前设立的外商投资企业,从2001年1月1日起按上述办法计算出口退税。
2002年1月,财政部.国家税务总局财税[2002]7号《关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》规定,从2002年1月1日起,生产企业自营或委托外贸企业代理出口(以下简称生产企业出口)自产货物,除另有规定者外,增值税一律实行“免.抵.退”税管理办法,并纳入国家出口退税计划管理。
实行“免.抵.退”税办法的“免”税,是指对生产企业出口的自产货物,免征本企业生产销售环节增值税;“抵”税,是指生产企业出口自产货物所耗用原材料.零部件.燃料.动力等应予退还的进项税额,抵顶内销货物的应纳税额;“退”税,是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时,对未抵顶完的部分予以退税。
上述自产货物是指生产企业购进原辅材料,经过本企业加工生产的货物(包括视同自产货物)。
视同自产货物仅指以下四种情况:
⑴出口企业外购的与本企业所生产的产品名称.性能相同,且使用本企业或外商提供给本企业使用商标的产品;⑵外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品;⑶收购经主管出口退税税务机关认可的集团公司(或总厂)成员企业(或分厂)的产品;⑷委托加工收回的产品。
实行“免.抵.退”税办法,按照出口货物的离岸价(FOB)和现行的退税率计算“免.抵.退”税额。
具体计算公式如下:
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额);
当期免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)。
(注意:
上式“当期出口货物离岸价”一般是指企业当期帐面的出口销售收入。
)
2.当期免抵退税额的计算
免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率。
(注意:
上式“当期出口货物离岸价”一般是指企业当期申报退税并审核通过的出口销售收入。
)
3.当期应退税额和免抵税额的计算
⑴若当期期末留抵税额≤当期免抵退税额,则
当期应退税额=当期期末留抵税额;
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额。
⑵若当期期末留抵税额>当期免抵退税额,则
当期应退税额=当期免抵退税额;
当期免抵税额=0
当期期末留抵税额根据当期《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定。
生产企业免抵退税的会计核算,根据业务流程主要可分:
免税出口销售收入的核算、不予抵扣税额的核算、应交税金的核算、进料加工不予抵扣税额抵减额的核算、出口免抵税额和应退税额的核算,以及免抵退税调整的核算。
根据现行会计制度的规定,对出口货物免抵退税的核算,主要涉及到“应交税金-应交增值税”、“应交税金-未交增值税”、“应交税金-增值税检查调整”和“应收出口退税”。
其中“应交税金-应交增值税”的借方有“进项税额”、“已交税金”、“减免税金”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出未交增值税”这5个专栏,贷方设有“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”这4个专栏。
需要注意的是这些专栏核算时借贷方是固定的,增加用蓝字,减少用红字。
在一般情况下,企业取得主管退税机关出具的《生产企业出口货物免抵退税审批通知书》后,根据上面注明的免抵税额、应退税额分别借记“应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)”、“应收出口退税”,根据上面注明的免抵退税总额贷记“应交税金-应交增值税(出口退税)”。
取得主管退税机关出具的《生产企业进料加工免税证明》、《生产企业进料加工免税核销证明》后,根据上面注明的“不予抵扣税额抵减额”,红字借记“产品销售成本”、贷记“应交税金-应交增值税(进项税额转出)”。
实行“免.抵.退”办法的企业,购进用于加工出口货物的材料价款.运杂费等借记“材料采购”科目,按增值税专用发票上注明的进项税额借记“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目,按照应付或实际支付的金额贷记“应付账款”.“应付票据”.“银行存款”等科目。
对可抵扣的运费金额按7%计算的进项税额,借记“应交税金—应交增值税(进项税额)”科目,贷记“材料采购”科目。
加工货物出口销售后,结转产品销售成本时,借记“产品销售成本”科目,贷记“产成品”科目;企业按规定的增值税征收率与退税率之差计算的出口货物不得免征和抵扣税额,借记“产品销售成本”科目,贷记“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”科目;用全部进项税额中剔除出口货物不得免征和抵扣税额后的余额去抵减内销货物的销项税额,即为当期应纳税额或当期留抵税额。
月末对当期应纳税额,借记“应交税金—转出未交增值税”科目,货记“应交税金—未交增值税”;申报入库时借记“应交税金—未交增值税”,货记“银行存款”科目。
对按规定计算出的当期应退税额借记“应收出口退税”科目,当期免抵税额借记“应交税金—应交增值税(出口抵减内销应纳税额)”科目,按当期计算的免抵退税额贷记“应交税金—应交增值税(出口退税)”科目,此项会计处理一般是在取得主管退税机关出具的《生产企业免抵退税审批通知单》后做。
收到税务机关退回的增值税税额借记“银行存款”科目,贷记“应收出口退税”科目。
生产企业已办理退税和免抵税的出口货物发生退关、退货的,应及时到其所在地主管出口退税的税务机关申请办理《出口货物退运已办结税务证明》,交纳已退的税款,调整已免抵税额。
并作相反的会计分录冲减销售收入和销售成本,调整“不得免征和抵扣税额”。
【例2】某工业企业生产销售甲产品。
某
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