注册会计师考试考前串讲章节知识点汇总第十六章 收入费用和利润.docx
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注册会计师考试考前串讲章节知识点汇总第十六章收入费用和利润
第十六章 收入、费用和利润
◇知识点:
在某一时段内履行的履约义务的收入确认方法
★对于在某一时段内履行的履约义务,企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入,履约进度不能合理确定的除外。
★企业应当考虑商品的性质,采用产出法或投入法确定恰当的履约进度,并且在确定履约进度时,应当扣除那些控制权尚未转移给客户的商品和服务。
产出法
产出法主要是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度,主要包括按照实际测量的完工进度、评估已实现的结果、已达到的里程碑、时间进度、已完工或交付的产品等确定履约进度的方法
企业在评估是否采用产出法确定履约进度时,应当考虑所选择的产出指标是否能够如实地反映向客户转移商品的进度
投入法
投入法主要是根据企业履行履约义务的投入确定履约进度,主要包括以投入的材料数量、花费的人工工时或机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定履约进度
当企业从事的工作或发生的投入是在整个履约期间内平均发生时,按照直线法确认收入是合适的
由于企业的投入与向客户转移商品的控制权之间未必存在直接的对应关系,因此,企业在采用投入法时,应当扣除那些虽然已经发生、但是未导致向客户转移商品的投入
★实务中,企业通常按照累计实际发生的成本占预计总成本的比例(即成本法)确定履约进度。
累计实际发生的成本包括企业向客户转移商品过程中所发生的直接成本和间接成本。
企业在采用成本法确定履约进度时:
可能需要对已发生的成本进行适当调整的情形有
①已发生的成本并未反映企业履行其履约义务的进度。
如因企业生产效率低下等原因而导致的非正常消耗,包括非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用等,除非企业和客户在订立合同时已经预见会发生这些成本并将其包括在合同价款中。
②已发生的成本与企业履行其履约义务的进度不成比例。
如果企业已发生的成本与履约进度不成比例,企业在采用成本法时需要进行适当调整。
★当企业在合同开始日就能够预期将满足下列所有条件时,企业在采用成本法时不应包括该商品的成本,而是应当按照其成本金额确认收入:
一是该商品不构成单项履约义务;
二是客户先取得该商品的控制权,之后才接受与之相关的服务;
三是该商品的成本占预计总成本的比重较大;
四是企业自第三方采购该商品,且未深入参与其设计和制造,对于包含该商品的履约义务而言,企业是主要责任人。
★对于每一项履约义务,企业只能采用一种方法来确定其履约进度,并加以一贯运用。
对于类似情况下的类似履约义务,企业应当采用相同的方法确定履约进度。
资产负债表日,企业应当在按照合同的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金额,确认为当期收入。
★当履约进度不能合理确定时,企业已经发生的成本预计能够得到补偿的,应当按照已经发生的成本金额确认收入,直到履约进度能够合理确定为止。
【例题·综合题】20×8年10月,甲公司与客户签订合同,为客户装修一栋办公楼并安装一部电梯,合同总金额为100万元。
甲公司预计的合同总成本为80万元,其中包括电梯的采购成本30万元。
20×8年12月,甲公司将电梯运达施工现场并经过客户验收,客户已取得对电梯的控制权,但是,根据装修进度,预计到20×9年2月才会安装该电梯。
截至20×8年12月,甲公司累计发生成本40万元,其中包括支付给电梯供应商的采购成本30万元以及因采购电梯发生的运输和人工等相关成本5万元。
假定该装修服务(包括安装电梯)构成单项履约义务,并属于在某一时段内履行的履约义务,甲公司是主要责任人,但不参与电梯的设计和制造;甲公司采用成本法确定履约进度。
上述金额均不含增值税。
『答案解析』截至20×8年12月,甲公司发生成本40万元(包括电梯采购成本30万元以及因采购电梯发生的运输和人工等相关成本5万元),甲公司认为其已发生的成本和履约进度不成比例,因此,需要对履约进度的计算作出调整,将电梯的采购成本排除在已发生成本和预计总成本之外。
在该合同中,该电梯不构成单项履约义务,其成本相对于预计总成本而言是重大的,甲公司是主要责任人。
但是,未参与该电梯的设计和制造,客户先取得了电梯的控制权,随后才接受与之相关的安装服务。
因此,甲公司在客户取得该电梯控制权时,按照该电梯采购成本的金额确认转让电梯产生的收入。
因此,20×8年12月,该合同的履约进度为20%[(40-30)/(80-30)],应确认的收入和成本金额分别为44万元[(100-30)×20%+30]和40万元[(80-30)×20%+30]。
【例题·多选题】20×2年1月1日,甲公司签订了一项总金额为280万元的固定造价合同,预计总成本为240万元,合同履约进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。
工程于20×2年2月1日开工,预计于20×4年6月1日完工。
20×2年实际发生成本120万元,预计还将发生成本120万元。
20×3年实际发生成本90万元,由于原材料价格上涨,预计工程总成本将上升至300万元。
不考虑其他因素,下列甲公司对该建造合同相关的会计处理中,正确的有( )。
A.20×3年确认合同毛利-34万元
B.20×3年确认建造合同收入56万元
C.20×2年确认建造合同收入140万元
D.20×3年年末计提存货跌价准备6万元
『正确答案』ABCD
『答案解析』20×2年履约进度=120/(120+120)×100%=50%,故20×2年应确认建造合同收入=280×50%=140(万元);20×3年履约进度=(120+90)/300×100%=70%,故20×3年应确认合同收入=280×70%-140=56(万元),20×3年确认合同成本=90(万元),20×3年确认合同毛利=56-90=-34(万元);20×3年计提的存货跌价准备=(300-280)×(1-70%)=6(万元)。
◇知识点:
附有客户额外购买选择权的销售
★对于附有客户额外购买选择权的销售,企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。
企业提供重大权利的,应当作为单项履约义务,按照有关交易价格分摊的要求将交易价格分摊至该履约义务,在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时,或者该选择权失效时,确认相应的收入。
★客户虽然有额外购买商品选择权,但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的,不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。
【例题·综合题】20×7年1月1日,甲公司开始推行一项奖励积分计划。
根据该计划,客户在甲公司每消费10元可获得1个积分,每个积分从次月开始在购物时可以抵减1元。
截至20×7年1月31日,客户共消费100000元,可获得10000个积分,根据历史经验,甲公司估计该积分的兑换率为95%。
假定上述金额均不包含增值税等的影响。
【答案解析】甲公司认为其授予客户的积分为客户提供了一项重大权利,应当作为一项单独的履约义务。
客户购买商品的单独售价合计为100000元,考虑积分的兑换率,甲公司估计积分的单独售价为9500元(1元×10000个积分×95%)甲公司按照商品和积分单独售价的相对比例对交易价格进行分摊。
分摊至商品的交易价格=[100000/(100000+9500)]×100000=91324(元);分摊至积分的交易价格=[9500/(100000+9500)]×100000=8676(元)
因此,甲公司应当在商品的控制权转移时确认收入91324元,同时确认合同负债8676元。
借:
银行存款 100000
贷:
主营业务收入 91324
合同负债 8676
【拓展1】截至20×7年12月31日,客户共兑换了4500个积分,甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计,仍然预计客户总共将会兑换9500个积分。
因此,甲公司以客户兑换的积分数占预期将兑换的积分总数的比例为基础确认收入。
积分应当确认的收入=4500/9500×8676=4110(元);剩余未兑换的积分=8676-4110=4566(元),仍然作为合同负债。
借:
合同负债 4110
贷:
主营业务收入 4110
【拓展2】截至20×8年12月31日,客户累计兑换了8500个积分。
甲公司对该积分的兑换率进行了重新估计,预计客户总共将会兑换9700个积分。
积分应当确认的收入=8500/9700×8676-4110=3493(元);剩余未兑换的积分=8676-4110-3493=1073(元),仍然作为合同负债。
★企业在向客户转让商品之前,如果客户已经支付了合同对价或企业已经取得了无条件收取合同对价的权利,则企业应当在客户实际支付款项与到期应支付款项孰早时点,将该已收或应收的款项列示为合同负债。
◇知识点:
无需退回的初始费
★企业在合同开始(或接近合同开始)日向客户收取的无需退回的初始费(如倶乐部的入会费等)应当计入交易价格。
企业应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关。
(1)
该初始费与向客户转让已承诺的商品相关,并且该商品构成单项履约义务的,企业应当在转让该商品时,按照分摊至该商品的交易价格确认收入
(2)
该初始费与向客户转让已承诺的商品相关,但该商品不构成单项履约义务的,企业应当在包含该商品的单项履约义务履行时,按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入
(3)
该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的,该初始费应当作为未来将转让商品的预收款,在未来转让该商品时确认为收入
★企业收取了无需退回的初始费且为履行合同应开展初始活动,但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的,例如,企业为履行会员健身合同开展了一些行政管理性质的准备工作,该初始费与未来将转让的已承诺商品相关,应当在未来转让该商品时确认为收入,企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动;企业为该初始活动发生的支出应当按照本节合同成本部分的要求确认为一项资产或计入当期损益。
【例题·综合题】甲公司经营一家会员制健身俱乐部。
甲公司与客户签订了为期2年的合同,客户入会之后可以随时在该俱乐部健身。
除俱乐部的年费2000元之外,甲公司还向客户收取了50元的入会费,用于补偿俱乐部为客户进行注册登记、准备会籍资料以及制作会员卡等初始活动所花费的成本。
甲公司收取的入会费和年费均无需返还。
『答案解析』
甲公司承诺的服务是向客户提供健身服务,而甲公司为会员入会所进行的初始活动并未向客户提供其所承诺的服务,而只是一些内部行政管理性质的工作。
因此,甲公司虽然为补偿这些初始活动向客户收取了50元入会费,但是该入会费实质上是客户为健身服务所支付的对价的一部分,故应当作为健身服务的预收款,与收取的年费一起在2年内分摊确认为收入。
【例题·综合题】甲有限公司(以下简称“甲公司”)为上市公司,该公司2×16年发生的有关交易或事项如下:
1月2日,甲公司在天猫开设的专营店上线运行,推出一项新的销售政策,凡在1月10日之前登陆甲公司专营店并注册为会员的消费者,只须支付500元会员费,即可享受在未来两年内在该公司专营店购物全部7折的优惠,该会员费不退且会员资格不可转让。
1月2日至10日,该政策共吸引30万名消费者成为甲公司天猫专营店会员,有关消费者在申请加入成为会员时已全额支付会员费。
由于甲公司在天猫开设的专营店刚刚开始运营,甲公司无法预计消费者的消费习惯及未来两年可能的消费金额。
税法规定,计算所得税时按会计准则规定确认收入的时点作为计税时点。
不考虑除所得税外其他相关税费的影响,甲公司适用的所得税税率为25%,假定甲公司在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。
要求:
说明甲公司应当进行的会计处理并说明理由;说明该事项是否产生暂时性差异,是否应确认相关递延所得税,并编制与交易相关的会计分录。
『答案解析』
会计处理:
甲公司应将收到的会员费作为预收账款;理由:
申请入会费能使会员以低于非会员的价格购买商品的,通常应在整个受益期分期确认收入。
会计分录:
借:
银行存款 1500
贷:
预收账款 1500
由于税法规定计算所得税时按照会计准则规定确认收入的时点作为计税时点,所以,税会确认收入的时点一致,不确认递延所得税。
◇知识点:
利润的核算
★利润是指企业在一定会计期间的经营成果。
营业利润
营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(-公允价值变动损失)+投资收益(-投资损失)+资产处置收益(-资产处置损失)+其他收益
利润总额
营业利润+营业外收入-营业外支出
净利润
利润总额-所得税费用
★营业外收入主要包括:
非流动资产毁损报废利得、债务重组利得、与企业日常活动无关的政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。
★营业外支出主要包括:
非流动资产毁损报废损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。
【例题·多选题】下列交易事项中,会影响企业当期营业利润的有( )。
A.投资性房地产的租金收入
B.库存商品计提的减值
C.固定资产处置净收益
D.使用寿命有限的管理用无形资产摊销
『正确答案』ABCD
『答案解析』选项A,计入其他业务收入;选项B,计入资产减值损失;选项C,计入资产处置损益;选项D,计入管理费用;均影响营业利润的计算。
【例题·多选题】甲公司为增值税一般纳税人,2×15年发生的有关交易或事项如下:
(1)销售产品确认收入12000万元,结转成本8000万元,当期应交纳的增值税为1060万元,有关税金及附加为100万元;
(2)持有的交易性金融资产当期市价上升320万元、其他权益工具投资当期市价上升260万元;(3)出售一项专利技术产生收益600万元;(4)计提无形资产减值准备820万元。
甲公司交易性金融资产及其他权益工具投资在2×15年末未对外出售,不考虑其他因素,甲公司2×15年营业利润是( )。
A.3400万元 B.3420万元 C.3760万元 D.4000万元
『正确答案』D
『答案解析』营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益(-公允价值变动损失)+投资收益(-投资损失),资料
(1),销售产品确认主营业务收入12000万元,结转主营业务成本8000万元,确认税金及附加100万元,均影响营业利润;资料
(2),交易性金融资产公允价值变动计入公允价值变动损益,影响营业利润,其他权益工具投资公允价值变动计入其他综合收益,不影响营业利润;资料(3),处置无形资产的净收益计入资产处置损益,影响营业利润;资料(4)无形资产计提的减值准备计入资产减值损失,影响营业利润;所以营业利润=12000-8000-100+320+600-820=4000(万元),选项D正确。
【例题·单选题】下列各项中,不应计入营业外收入的是( )。
A.现金资产的盘盈利得
B.债务重组利得
C.接受非关联方的现金捐赠
D.接受控股股东的现金捐赠
『正确答案』D
『答案解析』选项D,接受控股股东的现金捐赠相当于控股股东的资本性投入,应记入“资本公积”科目。
【例题·单选题】下列交易或事项中,应计入营业外支出的是( )。
A.支付的广告费
B.建设期间发生的工程物资盘亏损失
C.自然灾害造成的存货净损失
D.摊销的出租无形资产账面价值
『正确答案』C
『答案解析』选项A,支付的广告费应计入销售费用;选项B,建设期间发生的工程物资盘亏损失应计入在建工程成本;选项D,摊销出租无形资产的账面价值应计入其他业务成本。
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