企业纳税实务06项目六 出口退税处理.docx
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企业纳税实务06项目六出口退税处理
项目六出口退税处理
【知识目标】
1.掌握出口退税的概念;
2.掌握免抵退税的计算方法;
3.掌握出口退税会计处理
【技能目标】
1.能够正确进行出口退税的确认
2.能够针对不同企业不同的经济业务,进行出口退税的计算
3.能够进行出口退税的会计处理
4.能够进行出口退税的纳税申报;
任务1出口退税的确认
一、出口货物退(免)税的概念
出口货物退(免)税是指在国际贸易业务中,对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按税法规定已缴纳的增值税和消费税,或免征应缴纳的增值税和消费税。
它是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。
各国的出口退(免)税制度是基于国际贸易规则体系和本国税收法律、法规的框架建立的。
《增值税暂行条例》第二条第三款规定:
“纳税人出口货物,税率为零”;《消费税暂行条例》第十一条规定:
“对纳税人出口应税消费品,免征消费税”。
二、出口货物退(免)税的范围
1.出口货物退(免)税的企业范围
它一般是指经国家商务主管部门及其授权单位批准,享有进出口经营权的企业和委托出口企业代理出口自产货物的生产企业。
我国现行享受出口货物退(免)税的企业主要有:
一是经国家商务主管部门及其授权单位批准享有进出口经营权的外贸企业;二是经国家商务主管部门及其授权单位批准的有进出口经营权的自营生产企业;三是外商投资企业;四是委托外贸企业代理出口的生产企业;五是特定退(免)税企业。
2.出口货物退(免)税的货物范围
我国现行出口货物退(免)税的货物范围主要是报关出口的增值税、消费税应税货物。
除国家明确规定不予退(免)税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的部分货物外,都是出口货物退(免)税的货物范围。
一般来说,可以退(免)税的出口货物应具备四个条件:
一是必须是属于增值税、消费税征税范围的货物;二是必须是报关离境的货物;三是必须是在财务上作销售处理的货物;四是必须是出口收汇并已核销的货物。
三、出口货物退(免)税的方法
出口货物退(免)税的税种,只有增值税和消费税两种。
由于纳税性质不同和会计处理不同,其具体的退(免)税方法也不相同。
(一)出口货物退(免)税的方法
按照现行规定,出口货物退(免)税的方式主要有免、退税,免、抵、退税,免税三种:
1.“免、退”税方法
免、退税是指免征最后环节增值部分应纳税款,按购进金额计算退还应退税款。
免、退税方式主要适用于外贸出口企业。
2.“免、抵、退”税方法
免、抵、退税办法的“免”税,是指对生产企业出口的自产货物和视同自产货物,免征本企业生产销售环节增值税;“抵”税,是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额,抵顶内销货物的应纳税额;“退”税,是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物,在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时,对未抵顶完的税额部分按规定予以退税。
我国自1997年1月1日起对生产企业自营或委托出口货物试行免、抵、退税,2002年1月1日起对生产企业自营或委托出口货物全面实行免、抵、退税。
3.免税方法
对出口货物直接免征增值税和消费税。
它适用于来料加工等贸易形式和出口有特殊规定的指定货物以及小规模纳税人出口货物等。
(二)出口货物退(免)消费税的方法
出口货物退(免)消费税主要有两种方法:
(1)免税,适用于生产企业出口自产货物。
(2)免、退税,适用于进出口企业。
四、出口货物退(免)税的税率
自1994年实施税制改革以来,我国连续数次调低了出口货物退税率,以后还将随着出口货物的结构变化、国内资源状况以及国家财政状况等因素有所调整。
我国现行的出口退税率为17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%六档。
船舶、汽车及其关键零部件、航空航天器、数控机床、加工中心、印刷电路、铁道机车等出口退税率17%,纺织品、服装、玩具等为14%,小麦粉、玉米粉等货物及其他征税率为17%的货物出口退税率为13%,其他征税率为13%的货物等出口退税率为11%或9%,农产品的出口退税率为5%。
经国务院批准,取消了下列商品的出口退税:
原油、木材、纸浆、稀土金属矿、磷矿石、天然石墨等货物;濒危动物、植物及其制品;盐、溶剂油、水泥、液化丙烷、液化丁烷、液化石油气等矿产品;肥料(除已经取消退税的尿素和磷酸氢二铵);氯和染料等化工产品(精细化工产品除外);金属碳化物和活性炭产品;皮革;部分木板和一次性木制筷子;一般普碳焊管产品(石油套管除外);非合金铝制条杆等简单有色金属加工产品;分段船舶和非机动船舶;红松子仁、部分农药产品、白银、部分涂料产品等的出口退税。
下列商品改为出口免税:
花生果仁、油画、雕饰板、邮票、印花税票等。
任务2出口退税的计算
一、生产企业出口退税计算
1.生产企业增值税出口退税的计算
生产企业出口货物的增值税免、抵、退税额应根据出口货物离岸价格、出口货物适用退税率计算。
出口货物离岸价格(FOB)以出口发票上的离岸价格为准(委托代理出口的,出口发票可以是委托方开具的或受托方开具的),以其他价格条件成交的,应扣除按会计制度规定允许冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等。
申报数与实际支付数有差额的,在下次申报退税时调整。
若出口发票不能如实反映离岸价格,企业应按离岸价格申报免、抵、退税,税务机关有权按照《税收征管法》、《增值税暂行条例》等有关规定予以核定。
免、抵、退计算公式如下:
(1)当期应纳税额的计算
当期纳税额当期内销货物销项税额(当期进项税额当期免、抵、退税不得免征和抵扣额)上期期末留抵税额
当计算结果为正数时,说明企业从内销货物销项税额中抵扣有余,应该缴纳增值税;反之,则应退税(实际应退金额,再根据当期应退税额和当期免、抵税额判断)。
(2)当期免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额出口货物离岸价格外汇人民币牌价出口货物退税率免、抵、退税额抵减额
免、抵、退税额抵减额免税购进原材料价格出口货物退税率
(3)当期应退税额和当期免、抵税额的计算
1)当期期末留抵税额≤当期免、抵税额时:
当期应退税额当期期末留抵税额
当期免、抵税额当期免、抵、退税额当期应退税额
2)当期期末留抵税额>当期免、抵、退税额时:
当期应退税额当期免、抵、退税额
当期免、抵税额0
式中,期末留抵税额为当期增值税纳税申报表的期末留抵税额。
它是计算确定当期应退税额和当期免、抵税额的重要依据。
(4)免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额当期出口货物离岸价格外汇人民币牌价(出口货物征税率出口货物退税率)免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额免税购进原材料价格(出口货物征税率出口货物退税率)
【例6-1】某自营出口生产企业是增值税一般纳税人,出口货物的征税税率为17%,退税率为13%。
2007年3月购进原材料一批,取得的增值税专用发票注明的价款200万元,外购货物准予抵扣进项税额款34万元,货已入库。
上期期末留抵税额3万元,当月内销货物销售额100万元,销项税额17万元。
本月出口货物销售折合人民币200万元。
试计算该企业本期免、抵、退税额,应退税额,免、抵税额。
当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额200(17%13%)8(万元)
应纳增值税额10017%(348)312(万元)
出口货物免、抵、退税额20013%26(万元)
本例中,当期期末留抵税额12万元小于当期免、抵、退税额26万元,故当期应退税额等于当期期末留抵税额12万元。
当期免、抵税额261214(万元)
(5)新发生出口业务的计算
新发生出口业务的生产企业自发生首笔出口业务之日起12个月内的出口业务,在审核期期间出口的货物,应按统一的按月计算免、抵、退税的办法分别计算免、抵税额和应退税额。
税务机关对审核无误的免抵税额可按现行规定办理调库手续,对审核无误的应退税额暂不办理退库,可在退税审核期期满后的当月将上述各月的审核无误的应退税额一次性退给企业。
(6)小规模纳税人的免、抵、退税额的计算
2.生产企业消费税出口退税的计算
生产企业自营或委托出口的应税消费品,依据其实际出口额(量),免交消费税。
免交消费税是指对生产企业按其实际出口数量免交生产环节的消费税。
不予办理退还消费税,是指因已免交生产环节的消费税,该应税消费品出口时,已不含有消费税,因此,也无须办理退还消费税。
二、外贸企业出口退税计算
1.外贸企业增值税出口退税的计算
(1)外贸企业一般贸易出口货物退还增值税的计算
外贸企业出口货物退还增值税应依据购进货物的增值税专用发票所注明的进项金额和出口货物对应的退税率计算。
实行出口退税电子化管理后,外贸企业应退税款的计算方法有两种:
一是单票对应法;二是加权平均法。
“单票对应法”就是对同一关联号下的出口数量、金额按商品代码进行加权平均,合理分配各出口占用的数量,计算每笔出口货物的应退税额。
采用这种办法,在一次申报中,同一关联号、同一商品代码下,应保持进货与出口数量一致;如果进货数量大于出口数量,企业应到主管退税机关申请开具进货分批申报表。
【例6-2】某进出口公司2002年3月进货及申报出口退税(多票进货对应多票出口)情况如下:
关联号:
220318
进货明细:
商品码商品名称数量单价计税金额退税率
61011000男大衣1000件90元90000元13%
61011000男大衣3000件70元210000元13%
61011000男大衣1000件80元80000元13%
出口明细:
商品码商品名称出口数量
61011000男大衣1500件
61011000男大衣3500件
根据上述资料,计算本企业应退税款。
关联号内加权平均单价∑关联号内相同商品码的各笔进货金额∑关联号内相同商品码的进货数量(9000021000080000)(100030001000)76(元)
该企业2002年3月出口货物应退税额出口数量合计数关联号内加权平均单价适用退税率50007613%49400(元)
“加权平均法”是指出口企业进货凭证按“企业代码+部门代码+商品代码”汇总,加权平均计算每种商品代码下的加权平均单价和平均退税率;出口申报按同样的关键字计算本次实际进货占用,即用上述加权平均单价乘以平均退税率乘以实际退税数量计算每种商品代码下的应退税额。
审核数据按月保存,进货结余自动保留,可供下期退税时继续使用。
【例6-3】接【例6-2】,男大衣出口数量改为1000件和3000件,试用加权平均法计算该企业3月份应退税款。
平均单价(9000021000080000)(100030001000)76(元)
应退税额40007613%39520(元)
剩余进货数量(100030001000)40001000(件)
剩余进货金额(9000021000080000)40007676000(元)
剩余可退税额7600013%9880(元)
(2)外贸企业进料加工复出口货物退还增值税的计算
进料加工是指有进出口经营权的企业,为了加工出口货物而从国外进口原料、材料、辅料、元器件、配套件、零部件和包装材料(以下统称进口料件),加工货物收回后复出口的一种贸易方式。
进料加工贸易按出口料件的国内加工方式不同,可分为作价加工和委托加工两种。
作价加工复出口货物的退税计算公式:
出口退税额=出口货物的应退税额-销售进口料件的应抵扣税额
销售进口料件的应抵扣税额销售进口料件金额复出口货物退税率海关已进对口料件的实征增值税税额
式中,“销售进口料件金额”是指外贸企业销售进口料件的增值税专用发票上注明的金额;“复出口货物退税率”是指进口料件加工的复出口货物退税率;“海关已对进口料件的实征增值税税额”是指海关完税凭证上注明的增值税税额。
【例6-4】某进出口公司2002年3月发生以下业务:
3月1日,以进料加工贸易方式进口一批玉米,到岸价格126万美元,海关按85%的免税比例征收进口增值税20万元。
3月5日,该公司以作价加工的方式销售玉米给某厂加工柠檬酸出口。
开具销售玉米的增值税专用发票,销售金额1100万元,税额143万元。
3月20日,收回该批玉米加工的柠檬酸,工厂开具增值税专用发票,销售金额1500万元。
3月25日,该公司将加工收回的柠檬酸全部报关出口(假设当时外汇牌价1美元等于8元人民币,玉米增值税征税税率为13%,柠檬酸出口退税率13%)
试计算上述业务应退税额。
销售进口料件的应抵扣税额110013%20123(万元)
应退税额150013%12372(万元)
委托加工复出口货物的退税计算公式:
应退税额购进原辅材料增值税专用发票注明的进项金额原辅材料适用退税率增值税专用发票注明的加工费金额复出口货物退税率海关对进口料件实征增值税
2.外贸企业消费税出口退税的计算
流通企业自营出口或代理出口应税消费品,采取先交后退的办法。
属于从价定率计征消费税的应税消费品,应依照企业从工厂购进货物时征收消费税的价格计算。
其计算公式为
应退消费税税款出口货物的工厂销售额消费税税率
上式中“出口货物的工厂销售额”不含增值税。
若含增值税,应换算为不含增值税的销售额。
属于从量定额计征消费税的应税消费品,应依货物报关出口的数量计算。
其计算公式为
应退消费税税额出口数量单位税额
属于复合计税的,将上述两式合一。
流通企业只有受其他流通企业委托,代理出口应税消费品才可办理退税,流通企业受其他企业(主要是非生产性的商贸企业)委托,代理出口应税消费品是不予退(免)税的。
【例6-5】某流通企业从某化工厂购进化妆品出口,购进时增值税专用发票和消费税专用缴款书列明的购进单位为55元,数量为2800支,货物进价、进项税额、消费税额分别是154000元、26180元、46200元。
本期进口化妆品2000支。
试计算其应退消费税额(消费税税率30%):
应退消费税税额出口销售数量购进单位消费税税率20005530%33000(元)
任务3出口退税的会计处理
一、生产企业出口退税的会计处理
根据税法和企业会计制度规定,生产企业增值税免、抵、退税的会计处理的主要内容是:
零税出口销售收入,不得抵扣税额,应交增值税,免抵退税不得抵扣税额,出口货物免抵税额、应退税额以及免、抵、退税额的调整等事项。
(一)账户设置
出口企业应按照上述的内容,在“应交税费——应交增值税”二级账户下设置有关明细账户。
退税的实质,就是退:
“应交税费——未交增值税”的借方余额的部分。
对“应交增值税”、“未交增值税”两个二级账户,在免、抵、退税的会计处理中,主要涉及“出口抵减内销产品应纳税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”明细账户和“未交增值税”二级账户。
(二)出口退税的会计处理
1.“其他应收款应收出口退税款”明细账户
其借方反映出口企业销售出口货物后,按规定向税务机关办理“免、抵、退”税申报所计算得出的应退税额,贷方反映实际收到的出口货物的应退税额。
2.“出口抵减内销产品应纳税额”明细账户
其反映出口企业销售出口货物后,向税务机关办理免抵退税申报,按规定计算的应免抵税额,借记本明细账户,贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”账户。
3.“出口退税”明细账户
记录企业出口适用零税率的货物,向海关办理申报出口手续后,凭出口报关单等有关凭证,向税务机关申报办理出口退税而应收的出口退税及应免、抵税额。
出口货物应退回的增值税额,用蓝字登记;出口货物办理退税后又发生退货、退关而补缴已退税款时,用红字登记。
出口企业当期按规定办理应退税额、应抵免税额后,借记“其他应收款——应收出口退税款”、“应交税费——应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)”科目,贷记本科目。
4.“进项税额转出”明细账户
按照税法规定,对出口货物不得抵扣税款的部分,应在借记“主营业务成本”的同时,贷记本科目。
企业在核算出口货物免税收入的同时,对免税收入按征退税率之差计算出的“不得抵扣税额”,借记“主营业务成本”,贷记本明细账户。
当月“不得抵扣税额”累计发生额应与本月申报的生产企业出口货物免税明细申报表中的“不得抵扣税额”合计数一致。
企业收到税务机关出具的生产企业进料加工贸易免税证明和生产企业进料加工贸易免税核销证明后,按证明上注明的“不得抵扣税额抵减额”,以红字作出上述会计分录。
企业支付国外运费、保险、佣金费用时,按出口货物征退税率之差计算的分摊额,冲减“不得抵扣税额”,同时作上述红字会计分录。
5.“转出多交增值税”明细账户
它用来核算一般纳税人月终转出多缴的增值税。
月末企业“应交税费——应交增值税”明细账出现借方余额时,根据余额借记“应交税费——未交增值税”科目,贷记本科目。
对按批准数进行会计处理的,其月末转出数为当期期末留抵税额;对按申报数进行会计处理的,本科目月末转出数为按“免、抵、退”公式计算的“结转下期继续抵扣的进项税额”。
6.“应交税费——未交增值税”账户
为了分别反映增值税一般纳税人欠交增值税款和待抵扣增值税的情况,确保企业及时足额上交增值税,避免出现企业用以前月份欠交增值税抵扣以后月份未抵扣的增值税的情况,企业应在“应交税费”科目下设置“未交增值税”明细科目,核算企业月份终了从“应交税费——应交增值税”科目转入的当月未交或多交的增值税。
月份终了,企业计算出当月应交未交的增值税,借记“应交税费——应交增值税(转出未交增值税)”科目,贷记“应交税费——未交增值税”科目;当月多交的增值税,借记“应交税费——未交增值税”科目,贷记“应交税费——应交增值税(转出多交增值税)”科目,经过结转后,月份终了,“应交税费——应交增值税”科目的余额,反映企业尚未抵扣的增值税。
值得注意的是,企业当月交纳当月的增值税,仍然通过“应交税费——应交增值税(已交税金)”科目核算;当月交纳以前各月未交的增值税,通过“应交税费——未交增值税”科目,不通过“应交税费——应交增值税(已交税金)”科目核算。
7.销售账户的设置
生产企业产品销售应按内销、外销分别设账,对自营出口销售、委托代理出口销售,应分别设置明细账户,并对不同征税率、不同退税率的出口销售,分设账页。
【例6-6】光华电子通讯厂2008年8月份试制成功了一批新型手机100部,出口销售60部,内销40部,有关生产成本和内销、外销价格及有关会计资料为:
(1)属于国内生产成本和进项增值税部分
A手机100部,单位成本3800元,总计38000元
B期初无留抵增值税0元
(2)属于出口销售部分60部
A
FOB大连
美元汇率为:
8.27
每部手机
500美元
4135元
总值
30000美元
248100元
B佣金(发票已扣除)
C结算方式L/C即期(信用证即期付款方式)
D增值税额率为17%,退税率为15%
(3)属于内销部分40部
A内销收入每部5000元200000元
B本月发生进项增值税总计25000元
当8月31日,期末时,计算当月出口货物增值税免、抵、退税各项税额为:
本月免、抵、退税不得免征和抵扣税额(300008.27)(17%15%)4962(元)
本月内销应纳税额20000017%34000(元)
本月应纳税额34000(250004962)013962(元)
本月免、抵、退税额(300008.27)15%37215(元)
本月应退税额0(元)
本月月末留抵税额0(元)
根据计算结果,编制增值税免、抵、退税计算表,并据以作分录。
本月增值税进项税总计25000元,已登记在账户中。
1.本月内销的销售收入与销项税,在发生时的分录:
借:
银行存款(或应收账款)234000
贷:
主营业务收入——内销200000
应交税费——应交增值税(销项税额)34000
2.将本月免、抵、退税不得免征和抵扣税额4962元转入本月销售成本时:
借:
主营业务成本——手机4962
贷:
应交税费——应交增值税(进项税额转出)4962
3.将本月应缴增值税转入未交增值税时:
借:
应交税费——应交增值税(转出未交增值税税额)13962
贷:
应交税费——未交增值税13962
4.将本月免、抵、退税额结转时:
借:
应交税费——应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)37215
贷:
应交税费——应交增值税(出口退税)37215
将有关应交税费——应交增值税的分录,登入“T”形账户。
【例6-7】假设【例6-6】的内销收入为10部金额50000元,其他会计资料不变,其有关增值税的免、抵、退税额计算则为:
本月内销销项税额5000017%8500(元)
本月免、抵、退税不得免、抵和抵扣额(300008.27)(17%15%)4962(元)
本月应纳税额8500(250004962)011538(元)
本月免、抵、退税额(300008.27)15%37215(元)
本月应退税额11538(元)或本月留抵税额11538(元)
因为本月末留抵税额小于本月免、抵、退税额,则
本月退税额本月末留底税额(11538元)
根据计算结果,编制增值税免抵退税计算表,并作分录:
本月增值税进项税25000元,已登记在账户中。
1.本月内销的销售收入与销项税在发生时的分录:
借:
银行存款(或应收账款)58500
贷:
主营业务收入——内销50000
应交税费——应交增值税(销项税额)8500
2.将本月不得免征和抵扣税额,转入本月销售成本:
借:
主营业务成本4962
贷:
应交税费——应交增值税(进项税额转出)4962
3.申报出口退税时:
借:
其他应收款——应收出口退税款11538
应交税费——应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)25677
贷:
应交税费——应交增值税(出口退税)37215
二、外贸企业出口退税的会计处理
涉外企业按照规定退税率计算应收出口退税时,借记“其他应收款——应收出口退税款”,贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”;收到出口退税款时,借记“银行存款”,贷记“其他应收款——应收出口退税款”。
按照出口货物购进时取得的增值税专用发票上记载的进项税额或应分摊的进项税额与按照国家规定的退税率计算的应退税额的差额,借记“主营业务成本”,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”。
下面分以下几种类型企业说明其会计处理方法:
(一)出口货物单独保管、会计账目健全企业的会计处理
【例6-8】某机械设备进出口公司出口货物采取单独保管和核算,2008年8月从H工厂购进丁机械100台,当月出口80台,有关会计资料如下:
①总购进价100台单价5000元500000元
②增值税税率17%85000元
③购进运费(其中进项税额700元)10000元
④①、②、③三项由银行结算付清款项
⑤出口销售80台FOB价折算480000元
⑥出口退税率15%
此项出口销售的过程与出口退
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