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1企业所得税
本章考情分析税法二最重要的章节,分数最多,考点最多,难度最大。
本章考试易出各种题型,基本上是单选和多选各10道题目左右,计算题很少考察,综合题最少考察一道,与其他税种混合出综合题型,具有较高的难度。
2012年企业所得税章节考察61分。
得所得税者得税二!
最近3年题型题量分析
年度
题型
2010年
2011年
2012年
题量
分值
题量
分值
题量
分值
单项选择题
11
11
15
15
15
15
多项选择题
11
22
10
20
10
20
计算题
—
—
—
—
4
8
综合分析题
6
12
8
16
9
18
合计
28
45
33
51
38
61
本章基本结构框架:
第一节概述(了解)
第二节纳税义务人、征税对象和税率(熟悉)
第三节应纳税所得额的计算(重点掌握)
第四节资产的所得税处理(熟悉)
第五节资产损失税前扣除的所得税处理(熟悉)
第六节企业重组的所得税处理(熟悉)
第七节房地产开发经营业务的所得税处理(熟悉)
第八节应纳税额的计算(掌握)
第九节税收优惠(掌握)
第十节源泉扣缴(熟悉)
第十一节特别纳税调整(熟悉)
第十二节征收管理(熟悉)
第一节概述
企业所得税是以我国境内企业和其他取得收入的组织取得的生产经营所得和其他所得为征税对象所征收的一种税。
一、企业所得税的特点
1.通常以纯所得为征税对象。
2.通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据。
3.纳税人和实际负担人通常是一致的。
二、各国对企业所得税征税的一般性做法
(一)纳税义务人:
各国只对具有独立法人资格的公司等法人企业和其他组织征收公司所得税。
(二)税基:
各国企业所得税在确定税基上的差异主要表现在不同折旧及损失等的处理上。
(三)税率:
一是比例税率,二是累进税率。
(四)税收优惠:
主要方法有(客观题):
(1)税收抵免:
主要有投资抵免和国外税收抵免两种形式;
(2)税收豁免:
分为豁免期和豁免税收项目;(3)加速折旧。
第二节企业所得税纳税人、征税对象与税率
一、企业所得税纳税人
1.企业所得税纳税人和非纳税人的划分。
2.居民纳税人和非居民纳税人的划分。
1.纳税人与非纳税人的划分
企业所得税纳税人包括企业、事业单位、社会团体、非企业单位和从事经营活动的其他组织。
(有收入的组织>企业)
【解释1】个人独资企业和合伙企业(非法人)缴纳个人所得税,不是企业所得税的纳税人。
【解释2】所说个人独资企业、合伙企业是指依据中国法律、行政法规的规定在中国境内成立的个人独资企业和合伙企业,不包括在境外依据外国法律成立的个人独资企业和合伙企业。
2.居民纳税人与非居民纳税人划分
【解释1】两个标准符合一个就是居民企业;其中注册地标准是主要标准,实际管理机构标准是附加标准。
【解释2】实际管理机构,是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
(实质重于形式)(反避税)
非居民企业(两个标准都不符合的)
(1)非居民企业在中国境内设立机构、场所的,应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得,以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得,缴纳企业所得税,适用税率为25%。
(2)非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,减按10%的税率征收企业所得税。
三种非居民企业:
1.境内有机构、境内外所得与境内机构有联系的非居民企业。
2.境内有机构,有来源于境内所得,但境内所得与该机构无联系的非居民企业。
3.境内无机构,但有来源于境内所得的非居民企业。
【经典母题】依据新《企业所得税法》的规定,下列企业属于企业所得税纳税人的有()。
A.依照中国法律在中国境内成立的私营企业
B.依照中国法律在中国境内成立的个人独资企业
C.依照外国法律成立但实际管理机构在中国境内的企业
D.依照外国法律成立未在境内设立机构但有来源于中国境内所得的企业
E.依照外国法律成立有来源中国境内所得的个人独资企业
【答案】ACDE
二、征税对象(客观题考点)
按照所得的内容划分
生产经营所得(正常经营期间)
其他所得(正常经营期间)
清算所得(清算期间)
按照所得的范围(所得来源地)划分
境内所得
境外所得
纳税人
判定标准
注释
征税对象
居民企业
(1)境内注册的企业
(2)境外注册、境内实际管理的企业
包括:
各类企业、有生产经营所得和其他所得的其他组织
境内外全球所得(无限纳税义务)
非居民企业
(1)境外注册、境内设立机构(非实际管理机构)的企业
(2)境外注册、境内无机构,但有来源中国境内所得的企业
在中国境内从事生产经营活动的机构、场所,还包括非居民企业在境内的代理人
①非居民企业在中国境内设立机构、场所的:
所设机构、场所取得的境内所得,以及发生在境外但与所设机构、场所有实际联系的所得
②非居民企业在中国境内未设立机构、场所,或者虽设立机构、场所,但其取得的所得与所设机构、场所没有实际联系的:
就境内所得缴税
所得来源地的确定(客观题考点):
所得类型
所得来源地的确定
销售货物所得
按照交易活动发生地确定
提供劳务所得
按照劳务发生地确定
不动产转让所得
按照不动产所在地确定
动产转让所得
按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定
权益性投资资产转让所得
按照被投资企业所在地确定
股息、红利等权益性投资所得
按照分配所得的企业所在地确定
利息所得、租金所得、特许权使用费所得
按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定
其他所得
由国务院财政、税务主管部门确定
【例题·单选题】依据企业所得税法的规定,下列各项中,按照分配所得的企业所在地确定所得来源地的是()。
A.提供劳务所得B.权益性投资资产转让所得C.权益性投资所得D.特许权使用费所得
【答案】C【解析】提供劳务所得按照劳务发生地确定;权益性投资所得按照分配所得的企业所在地确定;权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;利息所得、租金所得、特许权使用费所得,按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定,或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。
三、企业所得税税率
1.基本税率25%;低税率20%,实际执行10%税率。
企业所得税的纳税人不同,适用的税率也不同。
2.居民企业中符合条件的小型微利企业减按20%税率征税;国家重点扶持的高新技术企业减按15%税率征税。
纳税人
税收管辖权
征税对象
税率
居民企业
居民管辖权,就其世界范围所得征税
居民企业、非居民企业在华机构的生产经营所得和其他所得(包括非居民企业发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得)
基本税率25%
非居民企业
在我国境内设立机构、场所
取得所得与设立机构、场所有联系的
地域管辖权
取得所得与设立机构、场所没有实际联系的
来源于我国的所得
低税率20%(实际减按10%的税率征收)
未在我国境内设立机构场所,却有来源于我国的所得
【相关链接】居民企业中符合条件的小型微利企业减按20%;国家重点扶持的高新技术企业减按15%税率征税
境内所得
非居民纳税人的税率:
10%
无联系
国内有机构、场所
有联系
25%
境外所得
外国企业
不纳税
无联系
(注册地在境外、
10%
境内所得
管理机构在国外)
国内无机构、场所
不纳税
境外所得
【解释】外国企业有五种:
一是有机构、有联系,税率25%;二是有机构、境内无联系,税率10%;三是有机构,境外无联系,不纳税;四是无机构、有联系,税率10%;五是无机构、无联系,不是我国所得税纳税人,不纳税。
其中前四种外国企业属于我国的企业所得税的纳税人。
【经典母题】某日本企业(实际管理机构不在中国境内)在中国境内设立分支机构,2011年该机构在中国境内取得咨询收入500万元,在中国境内培训技术人员,取得日方支付的培训收入200万元,在中国取得与该分支机构无实际联系的所得80万元;在日本取得与该分支机构无实际联系的所得70万元。
企业的应纳企业所得税收入总额为()万元。
A.500B.580C.830D.780
【答案】D【解析】企业应纳税收入总额=(500+200+80)=780(万元)。
第三节应纳税所得额的计算
1.直接计算法的应纳税所得额计算公式:
应纳税所得额=(收入总额-不征税收入-免税收入)-准予扣除金额-以前年度亏损
2.间接计算法的应纳税所得额计算公式:
应纳税所得额=会计利润总额±纳税调整项目金额
一、收入总额
货币形式的收入包括:
现金、银行存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资、债务的豁免等。
非货币形式包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额,即按照市场价格确定的价值。
【例题·多选题】企业按照公允价值确定收入的收入形式包括()。
A.债务的豁免B.股权投资C.劳务D.不准备持有到期的债券投资E.应收票据
【答案】BCD【解析】选项AE属于货币形式的收入。
收入总额确认四个要点:
收入总额内容
重难点分析
一般收入的确认
9项收入的实现时间是重点
特殊收入的确认
分期收款和视同销售是重点
处置财产收入的确认
内部处置和外部处置的划分是重点
相关收入实现的确认
售后回购、以旧换新、折扣、买一赠一(还要注意增值税的对应处理)
1.一般收入的确认
(1)销售货物收入(增值税项目,含税转为不含税)。
(2)提供劳务收入(和营业税、增值税结合)。
(3)转让财产收入(固定资产所有权转让、无形之产所有权转让收入)。
(4)股息、红利等权益性投资收益(注意免税的情况),除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
(5)利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现(国债利息免税)。
(6)租金收入(包括固定资产使用权转让收入),按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现(注意跨期租金)。
(7)特许权使用费收入(包括无形资产使用权收入),按照合同约定的应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
【解释】总共有三类收入是按合同约定日期确认收入的实现:
利息收入、租金收入、特许权使用费收入。
(8)接受捐赠收入,按照实际收到捐赠资产的日期确认。
(9)其他收入。
指企业取得的上述规定收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
(不是其他业务收入)不能计提招待费和广告费基数。
【提示】注意三方面问题:
(1)不同收入项目的区分;
(2)受赠资产相关金额的确定;(3)收入实现时间的规定。
股权转让所得的确认
企业转让股权收入,应于转让协议生效且完成股权变更手续时,确认收入的实现。
转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。
企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
只能扣除获得该股权的原始成本。
税法对股权类收入基本态度,资本持有收益免税,转让不免税。
【例题·单选题】2008年初A居民企业以实物资产500万元直接投资于B居民企业,取得B企业30%的股权。
2009年11月,A企业将持有B企业的股权全部转让给C企业,取得收入600万元,转让时B企业在A企业投资期间形成的未分配利润为400万元。
关于A企业该项投资业务的说法,正确是()。
(2010年)
A.A企业取得投资转让所得100万元
B.A企业应确认投资的股息所得400万元
C.A企业应确认的应纳税所得额为-20万元
D.A企业投资转让所得应缴纳企业所得税15万元
【答案】A【解析】股权转让所得=600-500=100(万元)。
股权溢价形成资本公积转增股本
被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
【例题·单选题】2010年初A居民企业通过投资,拥有B上市公司15%股权。
2011年3月,B公司增发普通股1000万股,每股面值1元,发行价格2.5元,股款已全部收到并存入银行。
2011年6月B公司将股本溢价形成的资本公积金全部转增股本,下列关于A居民企业相关投资业务的说明,正确的是()。
(2012年)
A.A居民企业应确认股息收入225万元
B.A居民企业应确认红利收入225万元
C.A居民企业应增加该项投资的计税基础225万元
D.A居民企业转让股权时不得扣除转增股本增加的225万元
【答案】D跨年度租金收入的税务处理
如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度、且租金提前一次性支付的,根据《实施条例》规定的收入与费用配比原则,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。
【例题·计算题】2012年7月1日起,A企业租赁闲置的机器设备给B企业,租赁期3年,总计租金600万元,2012年6月1日一次收取了3年的租金600万元,A企业已确认相关收入。
则计算企业所得税时,计入2012年收入总额的租金收入为多少万元?
【答案及解析】计算该企业2012年的企业所得税时,计入收入总额中的该笔租金收入为100万元。
租赁期限跨年度、且租金提前一次性支付的,出租人可对已确认的收入,在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入,所以该企业计入2012年收入总额中的租金收入=600÷3×50%=100(万元)。
【提示】注意三方面问题:
1.不同收入项目的区分;2.受赠资产相关金额的确定;3.收入实现时间的规定。
①不同收入项目的区分:
【例题·多选题】下列属于企业所得税法规定的“其他收入”的项目有()。
A.债务重组收入 B.补贴收入C.违约金收入D.视同销售收入E.股权转让收入
【答案】ABC【提示】这部分一定要注意收入的项目的归类。
什么是属于销售收入,什么是财产转让收入,什么是其他收入,这三类收入包括的内容比较多,不要弄混。
②受赠资产相关金额的确定:
企业接受捐赠的货币性、非货币资产:
均并入当期的应纳税所得额;
企业接受捐赠的非货币性资产:
按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入,并入当期应纳税所得;
受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括:
受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税,不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。
【案例】某企业(增值税一般纳税人)接受一批材料捐赠,捐赠方无偿提供市场价格的增值税发票注明价款10万元,增值税1.7万元;受赠方自行支付运费0.3万元(取得运输单位开具的运输发票),则:
该批材料入账时接受捐赠收入金额=10+1.7=11.7(万元)(营业外收入)
10万元捐赠
一般收入实现相关规定的例题
【例题·多选题】关于企业所得税收入确认时间的正确表述有()。
A.股息、红利等权益性投资收益,以投资方收到分配金额作为收入的实现
B.利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现
C.租金收入,在实际收到租金收入时确认收入的实现
D.接受捐赠收入,在实际收到捐赠资产时确认收入的实现
E.特许权使用费收入,在实际收到时确认收入的实现
【答案】BD
2.特殊收入的确认
1.分期收款方式销售货物,按照合同约定的收款日期确认收入的实现
2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现
3.采取产品分成方式取得收入,按照企业分得产品的日期确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定
4.企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和进行利润分配等用途,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外(视同销售收入,是计算广告费、业务宣传费和业务招待费的扣除限额的计算基数)
3.处置资产收入的确认
分类
具体处置资产行为
计量
内部处置
(1)将资产用于生产、制造、加工产品
(2)改变资产形状、结构或性能
(3)改变资产用途(如自建商品房转为自用或经营)
(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移
(5)上述两种或两种以上情形的混合
(6)其他不改变资产所有权属的用途
相关资产的计税基础延续计算
外部处置
(1)用于市场推广或销售
(2)用于交际应酬
(3)用于职工奖励或职工福利
(4)用于股息分配
(5)用于对外捐赠
(6)其他改变资产所有权属的用途
自制的资产,按同类资产同期对外售价确定销售收入;属于外购的资产,符合条件的,可按购入时的价格确定销售收入
【例题·多选题】纳税人下列行为应视同销售确认所得税收入的有()。
A.将货物用于媒体市场推广B.将商品用于对教育事业的捐赠
C.将产品用于奖励本厂职工D.将产品用于本厂办公楼扩建E.将产品用于管理部门使用
【答案】ABC【解析】企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、职工福利和进行利润分配等用途,应视同销售,但对于货物在统一法人实体内部之间的转移不作销售处理。
4.相关收入实现的确认(客观题)(一个是时间,一个是金额)
收入的范围和项目
收入确认的具体规定
一般收入的确认
1.销售货物收入
(同会计)
(1)销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入
(2)销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入(区别增值税)
(3)销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。
如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入
(4)销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入(区别增值税)
2.提供劳务收入
(1)安装费。
应根据安装完工进度确认收入。
安装工作是商品销售附带条件的,安装费在确认商品销售实现时确认收入
(2)宣传媒介的收费在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。
广告的制作费根据制作广告的完工进度确认收入
(3)软件费。
为特定客户开发软件的收费,应根据开发的完工进度确认收入
(4)服务费。
包含在商品售价内可区分的服务费,在提供服务的期间分期确认收入
(5)艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。
在相关活动发生时确认收入。
收费涉及几项活动的,预收的款项应合理分配给每项活动,分别确认收入
(6)会员费
①会籍会员费+其他单项商品服务费方式——即时确认
入会会员只允许取得会籍,所有其他服务或商品都要另行收费的,在取得该会员费时确认收入
②会籍会员费+免费或低价商品服务费方式——收益期内分期确认
3.转让财产收入
转让时确认收入
4.股息、红利等权益性投资收益
以被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现
5.利息收入
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现
6.租金收入
按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现
7.特许权使用费收入
按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现
8.接受捐赠收入
在实际收到捐赠资产时确认收入的实现
5.特殊收入时间和金额的确认
收入的范围和项目
收入的确认
特殊收入的确认
1.分期收款方式销售货物
按照合同约定的收款日期确认收入的实现
2.采用售后回购方式销售商品的
销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用(实质重于形式)例如,100万元的商品,卖掉,2月后110万元回购
3.销售商品以旧换新的
销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。
(和增值税区别)
4.商业折扣条件销售
应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额
5.现金折扣条件销售
应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除
6.折让方式销售
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入
7.买一赠一方式组合销售(重要)
企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入
【例题·计算题】某服装企业用买一赠一的方式销售本企业商品,规定以每套1500元(不含增值税价,下同)购买A西服的客户可获赠一条B领带,A西服正常出厂价格1500元,B领带正常出厂价格200元,当期该服装企业销售组合西服领带收入150000元,则A西服销售收入为:
【答案】150000×1500/(1500+200)=132352.94(元)。
【解析】企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入:
分摊到A西服上的收入=买一赠一整体收入×A/(A+B)
分摊到B领带上的收入=买一赠一整体收入×B/(A+B)
增值税的税务处理是视同销售,与企业所得税的处理不同。
正常销售和视同销售分别计算增值税。
二、不征税收入和免税收入
(一)不征税收入
1.财政拨款
财政拨款,是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
(1)企业按照规定缴纳的、主管部门批准设立的行政事业性收费,准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业缴纳的不符合前述审批管理权限设立的基金、收费,不得在计算应纳税所得额时扣除。
(2)企业收取的各种基金、收费,应计入企业当年收入总额。
(3)企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费,准予作为不征税收入,于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除;未上缴财政的部分,不得从收入总额中减除。
3.国务院规定的其他不征税收入
国务院规定的其他不征税收入,是指企业取得的,由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
(划分什么样的财政性资金属于不征税收入,什么样的财政性资金属于应税收入)
(1)企业取得的各类财政性资金,除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外,均应计入企业当年收入总额。
(2)企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金,准予作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
(3)纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入,准予作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除,但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业取得的专项用途的财政性资金,在进行
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