2长期股权投资.ppt
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企业会计准则2006,长期股权投资,联系方式,教师:
贡峻单位:
中南财经政法大学会计学院电话:
15307119698电子邮件:
长期股权投资,应关注的主要内容有:
(1)掌握同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法;
(2)掌握非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法;(3)掌握以非企业合并方式取得的长期股权投资初始成本的确定方法;(4)掌握长期股权投资权益法核算;(5)掌握长期股权投资成本法核算;(6)熟悉长期股权投资处置的核算。
新旧比较,长期股权投资准则是在财政部1998年发布,并在2001年修订的企业会计准则投资(以下简称原准则)等基础上修订完成的,新准则与原准则相比,主要差异如下:
(一)缩小了规范的范围,原投资准则规范了各种类型投资的核算,包括短期投资、长期债权性投资及长期股权性投资。
长期股权投资准则仅规范长期权益性投资,包括对子公司、联营企业、合营企业的投资,以及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,其他投资由企业会计准则第22号金融工具确认和计量准则规范。
(二)取消了长期股权投资差额的核算,对于采用权益法核算的长期股权投资,原准则要求比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位账面净资产的份额,确认为长期股权投资差额,并分期摊销。
新准则要求比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,其中属于商誉的部分,不再调整初始投资成本,对于初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,应计入当期损益。
(三)对子公司的长期股权投资的核算由权益法改为成本法,原投资准则规定母公司对持有的对子公司长期股权投资应当采用权益法核算。
新准则要求母公司对持有的对子公司长期股权投资在其日常核算及个别财务报表中采用成本法核算,编制合并财务报表时调整为权益法。
(四)改变了权益法下投资损益的确认方法,对于按照新旧准则均需要按照权益法核算的长期股权投资,投资损益的具体核算方法存在不同,包括:
1投资损益的确认基础。
原投资准则规定,应将按持股比例计算确定享有被投资单位账面净利润的份额,确认为投资收益或投资损失;长期股权投资准则规定,除特殊情况外,投资企业在确认应享有被投资单位的净利润或净亏损时,应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资单位的净利润进行调整后确认。
2超额亏损的确认。
在确认应承担被投资单位的净亏损时,原投资准则规定应以长期股权投资的账面价值减记至零为限;长期股权投资准则规定,应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限,按照投资合同或协议约定负有承担额外损失义务的,还应按照应承担的损失义务进一步确认损失。
另外,在确认应享有被投资单位净损益时,原准则中没有统一会计政策及会计期间的要求,长期股权投资准则要求应统一投资企业与被投资单位的会计政策及会计期间,在此基础上确认投资损益。
新旧衔接,企业对首次执行日已经持有的长期股权投资,应区分产生长期股权投资的不同情况,分别进行处理。
(一)根据企业会计准则第20号企业合并的规定,属于同一控制下企业合并;形成的长期股权投资,其尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销,并调整留存收益,以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本。
新旧衔接,
(二)除同一控制下企业合并中产生的长期股权投资以外,其他原采用权益法核算的长期股权投资,存在股权投资贷方差额的,应冲销贷方差额,调整留存收益,并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本;存在股权投资借方差额的,应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本。
新旧衔接,与原因非同一控制下企业合并形成的对子公司投资相关的股权投资借方差额的余额,执行新会计准则后,在编制合并财务报表时应区别情况处理:
1企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值的,应将按原制度核算的股权投资借方差额的余额,在合并资产负债表中作为商誉列示。
新旧衔接,2企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债等的公允价值的,应将属于因购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值与其账面价值的差额扣除已摊销金额后在首次执行日的余额,按合理的方法分摊至被购买方各项可辨认资产、负债,并在被购买方可辨认资产的剩余使用年限内计提折旧或进行摊销;无法将该余额分摊至被购买方各项可辨认资产、负债的,可在原股权投资差额的剩余摊销年限内平均摊销,尚未摊销完毕的余额在合并资产负债表中作为“其他非流动资产”列示。
企业合并成本大于购买日应享有被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额在首次执行日的余额,在合并资产负债表中作为商誉列示。
新旧衔接,(三)除采用权益法核算的长期股权投资以外,其他原采用成本法核算的长期股权投资应当进行重新分类,对于应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量进行核算的,其在首次执行日应当按照企业会计准则第38号首次执行企业会计准则的规定执行;对于仍应按照长期股权投资准则采用成本法进行核算的,应当以首次执行日的账面余额作为其认定成本。
新旧衔接,(四)首次执行日,企业原账面核算的与长期股权投资相关的“股权分置流通权”的余额,应当全额转至长期股权投资(投资成本)。
第一节长期股权投资的初始计量,一、长期股权投资初始计量原则取得时按初始投资成本入账,二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量,
(一)企业合并概述
(二)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并,合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益。
合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益。
例题,甲公司和乙公司同为A集团的子公司,2007年6月1日,甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%,同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。
(1)若甲公司支付银行存款720万元借:
长期股权投资800贷:
银行存款720资本公积资本溢价80
(2)若甲公司支付银行存款900万元借:
长期股权投资800资本公积资本溢价100贷:
银行存款900如资本公积不足冲减,冲减留存收益。
例题,甲公司和乙公司同为A集团的子公司,2007年8月1日甲公司发行600万股普通股(每股面值1元)作为对价取得乙公司60%的股权,同日乙企业账面净资产总额为1300万元。
借:
长期股权投资780(130060%)贷:
股本600资本公积-股本溢价180,例题,206年6月30日,P公司向S公司发行1000万股普通股(每股面值为1元,市价为4.34元)对S公司进行吸收合并,并于当日取得S公司净资产。
参与合并企业在206年6月30日未考虑该项企业合并时,有关资产、负债情况如表所示:
资产负债表206年6月30日单位:
元,例题,本例中假定P公司和S公司为同一集团内两个子公司,合并前其共同的母公司为A公司。
该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制,为同一控制下的企业合并。
自6月30日开始,P公司能够对S公司净资产实施控制,该日即为合并日。
P公司在合并日应进行的账务处理为:
借:
库存现金等1800000库存商品等1020000应收账款8000000长期股权投资8600000固定资产12000000无形资产2000000贷:
短期借款9000000应付账款1200000其他负债1200000股本10000000资本公积12020000,二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量,(三)非同一控制下的企业合并,购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。
1.一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
2.通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和。
例题,A公司于205年3月以4000万元取得B公司30%的股权,因能够派人参与B公司的生产经营决策,对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于205年确认对B公司的投资收益150万元(该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等)。
206年4月,A公司又斥资5000万元取得B公司另外30%的股权。
假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后,B公司并未宣告发放现金股利或利润;A公司按净利润的10%计提盈余公积。
本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权,形成企业合并。
在购买日,A公司应进行以下账务处理:
借:
盈余公积150000利润分配未分配利润1350000贷:
长期股权投资1500000借:
长期股权投资50000000贷:
银行存款50000000企业合并成本400050009000(万元),二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量,3.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本,该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等,也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。
(从溢价中扣除),二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量,4.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的,购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的,购买方应当将其计入合并成本。
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。
二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量,会计处理如下:
非同一控制下企业合并形成的长期股权投资,应在购买日按企业合并成本,借记“长期股权投资”科目,按支付合并对价的账面价值,贷记或借记有关资产、负债科目,按发生的直接相关费用,贷记“银行存款”等科目,按其差额,贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。
企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收股利进行核算。
非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的,应按库存商品的公允价值,贷记“主营业务收入”科目,并同时结转相关的成本。
例题,2007年1月1日,甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资(甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司),占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元,已计提累计折旧500万元,已计提固定资产减值准备200万元,公允价值为7600万元。
不考虑其他相关税费。
甲公司的会计处理如下:
借:
固定资产清理7300累计折旧500固定资产减值准备200贷:
固定资产8000借:
长期股权投资7800(2007600)贷:
固定资产清理7300银行存款200营业外收入300,例题,2007年5月1日,甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资(甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司),占乙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为5000万元,已计提累计摊销600万元,已计提无形资产减值准备200万元,公允价值为4000万元。
不考虑其他相关税费。
甲公司的会计处理如下:
借:
长期股权投资4200(2004000)累计摊销600无形资产减值准备200营业外支出200贷:
无形资产5000银行存款200,例题,甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议,甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。
甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权,2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元,甲公司取得70%的份额。
甲公司投出存货的公允价值为500万元,增值税85万元,账面成本400万元,承担归还贷款义务200万元。
会计处理如下:
借:
长期股权投资785贷:
短期借款200主营业务收入500应交税费应交增值税(销项税额)85借:
主营业务成本400贷:
库存商品400注:
合并成本50085200785万元。
三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资,除企业合并形成的长期股权投资以外,其他方式取得的长期股权投资,应当按照下列规定确定其初始投资成本:
(一)以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。
初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。
例题,2007年4月1日,甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资,每股8元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元),实际支付价款8000万元,另支付相关税费40万元。
甲公司的会计处理如下:
借:
长期股权投资7540应收股利500贷:
银行存款8040,三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资,
(二)以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。
例题,2007年7月1日,甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资,每股面值为1元,实际发行价为每股3元。
不考虑相关税费。
甲公司的会计处理如下:
借:
长期股权投资300贷:
股本100资本公积股本溢价200,三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资,(三)投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。
例题,2007年8月1日,A公司接受B公司投资,B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。
B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元,未计提减值准备。
A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元,A公司的注册资本为5000万元,B公司投资持股比例为20%。
A公司的会计处理如下:
借:
长期股权投资1000贷:
实收资本1000,三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资,(四)通过债务重组取得的长期股权投资,其初始投资成本参照“债务重组”有关规定确定;通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,其初始投资成本应当参照“非货币性资产交换”有关规定处理。
第二节长期股权投资的后续计量,一、长期股权投资后续计量原则长期股权投资分别不同情况采用成本法与权益法确定期末账面余额。
二、长期股权投资核算的成本法,
(一)成本法的概念及其适用范围成本法,是指投资按成本计价的方法。
下列情况下,企业应运用成本法核算长期股权投资:
1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。
控制:
(1)定量:
大于50%
(2)定性:
实质上控制,
(一)成本法的概念及其适用范围,2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
(非上市公司)
(1)共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制,仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。
(2)重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。
定量:
大于等于20%,小于等于50%定性:
实质上达到重大影响。
(二)成本法核算,在成本法下,长期股权投资应当按照初始投资成本计量。
追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。
被投资单位宣告分派的现金股利或利润,确认为当期投资收益。
投资企业确认投资收益,仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额,所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。
通常情况下,投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回;以后年度,被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的,投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。
(二)成本法核算,在成本法下,关于现金股利的处理涉及到三个账户,即“应收股利”账户、“投资收益”账户和“长期股权投资”账户。
在实际进行账务处理时,可先确定应记入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额,然后根据借贷平衡原理确定应记入“投资收益”账户金额。
当被投资企业宣告现金股利时,投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。
“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂。
(二)成本法核算,具体作法是:
当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时,其差额即为累积冲减投资成本的金额,然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本;当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时,若前期存有尚未恢复的投资成本,则首先将尚未恢复数额全额恢复,然后再确认投资收益。
“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下:
1.“应收股利”科目发生额本期被投资单位宣告分派的现金股利投资持股比例2.“长期股权投资”科目发生额(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)投资持股比例投资企业已冲减的投资成本应用上述公式计算时,若计算结果为正数,则为本期应冲减的投资成本,在“长期股权投资”科目贷方反映;若计算结果为负数,则为本期应恢复的投资成本,在“长期股权投资”科目借方反映,但恢复数不能大于原冲减数。
例题,A公司2007年1月1日,以银行存款购入C公司10%的股份,并准备长期持有,采用成本法核算。
C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元,C公司2007年实现净利润400000元。
2007年5月2日宣告发放现金股利时,投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。
会计分录为:
借:
应收股利10000贷:
长期股权投资-C公司10000
(1)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元应收股利30000010%30000(元)应收股利累积数100003000040000(元)投资后应得净利累积数040000010%40000(元)因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数,所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。
例题,或:
“长期股权投资”科目发生额(400000400000)10%1000010000(元),应恢复投资成本10000元。
会计分录为:
借:
应收股利30000长期股权投资C公司10000贷:
投资收益40000,例题,
(2)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元应收股利45000010%45000(元)应收股利累积数100004500055000(元)投资后应得净利累积数040000010%40000(元)累计冲减投资成本的金额为15000元(5500040000),因已累积冲减投资成本10000元,所以本期应冲减投资成本5000元。
或:
“长期股权投资”科目发生额(550000400000)10%100005000(元),应冲减投资成本5000元。
会计分录为:
借:
应收股利45000贷:
长期股权投资C公司5000投资收益40000,例题,(3)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元应收股利36000010%36000(元)应收股利累积数100003600046000(元)投资后应得净利累积数040000010%40000(元)累计冲减投资成本的金额为6000元(4600040000),因已累积冲减投资成本10000元,所以本期应恢复投资成本4000元。
或:
“长期股权投资”科目发生额(460000400000)10%100004000(元),应恢复投资成本4000元。
会计分录为:
借:
应收股利36000长期股权投资C公司4000贷:
投资收益40000,例题,(4)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元应收股利20000010%20000(元)应收股利累积数100002000030000(元)投资后应得净利累积数040000010%40000(元)因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数,所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。
注意这里只能恢复投资成本10000元。
或:
“长期股权投资”科目发生额(300000400000)10%1000020000(元),因原冲减的投资成本只有10000元,所以本期应恢复投资成本10000元,不能盲目代公式恢复投资成本20000元。
会计分录为:
借:
应收股利20000长期股权投资C公司10000贷:
投资收益30000,例题,甲公司203年1月1日以8000000元的价格购入乙公司3%的股份,购买过程中另支付相关税费30000元。
乙公司为一家未上市的民营企业,其股权不存在明确的市场价格。
甲公司在取得该部分投资后,未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。
甲会司在取得投资以后,被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下(单位:
元):
年度被投资单位实现净利润当年度分派利润203年100000009000000204年2000000016000000注:
乙公司203年度分派的利润属于对其202年度以前实现净利润的分配。
甲公司每年应确认投资收益及冲减投资成本的情况确定如下:
(1)203年取得投资时借:
长期股权投资8030000贷:
银行存款8030000,例题,
(2)203年从乙公司取得利润当年度被投资单位分派的9000000元利润属于对其在202年已实现利润的分配,甲公司按持股比例取得270000元.该部分金额已包含在其投资成本中,应冲减投资成本。
借:
银行存款270000贷:
长期股权投资270000(3)204年从乙公司取得利润应冲减投资成本金额(90000001600000010000000)3%270000180000(元)当年度实际分得现金股利160000003%480000(元)。
应确认投资收益480000180000300000(元)借:
银行存款480000贷:
长期股权投资180000投资收益300000,三、长期股权投资核算的权益法,
(一)权益法的概念及其适用范围权益法,是指投资以初始投资成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,应当采用权益法核算。
(二)权益法核算,1.投资成本长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,应按其差额,借记“长期股权投资XX公司”科目,贷记“营业外收入”科目。
例题,A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权,取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。
(金额单位以万元表示)
(1)如A公司能够对B公司施加重大影响,则A公司应进行的会计处理为:
借:
长期股权投资1000贷:
银行存款1000注:
商誉100万元(1000300030%)体现在长期股权投资成本中。
(2)如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元,则A公司应进行的处理为:
借:
长期股权投资1000贷:
银行存款1000借:
长期股权投资50贷:
营业外收入50,
(二)权益法核算,2.损益调整
(1)投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。
投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分,相应减少长期股权
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- 长期 股权 投资