高级会计师第七章企业成本管理.docx
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高级会计师第七章企业成本管理
第七章 企业成本管理
考情分析
本章重点掌握:
成本管理的原则、企业内部价值链分析和企业间价值链分析、高低点法和变动成本法的应用、标准成本的制定和成本差异分析、作业成本的核算方法、作业基础管理、目标成本的设定与控制。
知识体系
【知识点】成本管理的含义、原则与方法
(一)成本管理的含义(★)
成本管理,是指企业在营运过程中实施成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核等一系列管理活动的总称。
事前成本管理:
成本预测、成本决策和成本计划
事中成本管理:
成本控制
事后成本管理:
成本核算、成本分析和成本考核
(二)成本管理的原则(★★)
1.融合性原则
成本管理应以企业业务模式为基础,将成本管理嵌入业务的各领域、各层次、各环节,实现成本管理责任到人、控制到位、考核严格、目标落实。
2.适应性原则
成本管理应与企业生产经营特点和目标相适应,尤其要与企业发展战略或竞争战略相适应。
3.成本效益原则
成本管理应用相关工具方法时,应权衡其为企业带来的收益和付出的成本,避免获得的收益小于其投入的成本。
4.重要性原则
成本管理应重点关注对成本具有重大影响的项目,对于不具有重要性的项目可以适当简化处理。
(三)成本管理的方法(★)
1.企业成本管理的方法一般包括变动成本法、作业成本法、目标成本法和标准成本法等。
2.企业应结合自身的成本管理目标和实际情况,在保证产品的功能和质量的前提下,选择应用适合企业的成本管理工具方法或综合应用不同成本管理工具方法,以更好地实现成本管理的目标。
3.综合应用不同成本管理工具方法时,应以各成本管理工具方法具体目标的兼容性、资源的共享性、适用对象的差异性、方法的协调性和互补性为前提,通过综合运用成本管理的工具方法实现最大效益。
【知识点】成本管理观念的转变(★)
随着商业环境(经济全球化、顾客导向、现代制造技术和信息技术)的变化和商业模式与管理方式的变革,企业成本管理的观念要转变,超越传统的成本核算和产品成本管理的范畴,从战略角度谋求竞争优势。
·从注重成本核算向成本控制转变
·从成本经营性控制向成本规划性控制转变
·从产品制造成本管理向产品总成本管理转变
·从静态成本管理向动态成本管理转变
【知识点】价值链分析
(一)价值链概念(★)
价值链是指企业价值创造过程中一系列不相同但相互关联的价值活动的总和。
从价值形成过程看,价值链就是从价值角度反映的企业作业链。
其特点:
(1)企业的各项作业活动之间存在紧密关联性;
(2)每项价值活动都“可能”给企业创造有形或无形的价值;
(3)价值链包括企业内部价值链和企业间价值链。
(二)企业内部价值链分析(★★)
1.企业内部价值链概念。
企业内部价值链是指企业内部为顾客创造价值的主要活动及相关支持活动。
基本活动
阐释
进货作业
与接收、仓储和分配等相关联的活动,即涉及的是物流本身。
如原材料搬运、仓储、库存控制、车辆调度和向供应商退货。
生产作业
与将投入转化为最终产品形式相关联的各种活动。
如机械加工、包装、组装、设备维护、检测等。
出货作业
与集中、存储相关产品发送给买方有关的活动。
如产成品库存管理、原材料搬运、送货车辆调度、订单处理等。
市场营销
与提供买方购买产品的方式和引导买方进行购买相关的各种活动。
如广告、促销、销售队伍、渠道选择等。
售后服务
与提供服务以保持和提高产品价值有关的活动。
如安装、维修、培训、零部件供应和产品调整等。
辅助活动
阐释
采购
指购买各种投入的活动,包括企业生产原料的采购,也包括支持活动相关的购买行为。
如材料物资、机器设备、企业聘请咨询公司为企业进行广告策划、市场预测、管理信息系统设计、法律咨询。
技术开发
指可以改进企业产品和工序的一系列技术活动。
例如基础研究、产品设计、服务程序、会计电算化系统等。
人力资源管理
即人力资源的组织与运用,不仅对基本活动和支持活动起到辅助作用,而且支撑着整个价值链。
包括人员的招聘、雇佣、培训、开发和报酬等各种活动。
企业基础设施
指企业组织结构、惯例、控制系统以及文化等活动。
一般是用来支撑整个价值链的运行。
包括企业的总体管理、计划、财务、法律支援、质量管理等,还包括企业与政府以及公众的公共关系。
【案例分析】甲公司是一家汽车制造企业。
甲公司进行战略分析后,选择了成本领先战略作为其竞争战略,并通过重构价值链各项活动以求获取成本优势。
甲公司主要重构措施包括:
(1)与汽车发动机的供应厂家建立良好关系,保证生产进度不受影响。
(2)生产所需要的外购配件大部分由就近的乙公司生产,与甲公司总装厂距离非常近,减少了物流费用。
(3)内部各个配件厂分布在甲公司总装厂周围,建立大规模生产线实现规模经济;并根据销售量数据预测制订生产计划,最大限度地减少库存。
(4)总装厂根据装配工序,采用及时生产模式(JIT),让配件厂按照流程进度提供配件,减少存储费用。
(5)订单处理人员根据全国汽车经销商的分布就近调配车型,并选择最优路线配送以降低物流费用。
(6)利用售前热线开展市场调查活动,有的放矢地进行广告宣传,提高广告效率。
(7)终端车主可以通过售后热线反馈不同车型的质量问题,将信息与汽车经销商共享,以获得最佳配件库存,提高前来维修的客户的满意度。
(8)通过市场调查,开发畅销车型,提高资金周转率。
(9)定期对员工进行培训,使其及时掌握公司所采用的最新技术、工艺或流程,尽快实现学习经济。
(10)从产品研发阶段就开始实施成本企划来控制成本,事业部制和矩阵式相交融,在减少了管理层次的同时提高了效率。
要求:
根据资料,依据企业价值链分析理论,对甲公司的价值活动进行分类。
『正确答案』
(1)采购(辅助活动)
(2)进货作业(基本活动)
(3)生产作业(基本活动)
(4)生产作业(基本活动)
(5)出货作业(基本活动)
(6)市场营销(基本活动)
(7)售后服务(基本活动)
(8)技术开发(辅助活动)
(9)人力资源(辅助活动)
(10)基础设施(辅助活动)
2.企业内部价值链分析的步骤
内部价值链分析目的在于通过分析以判断企业内部各项作业是否有价值,发现增加价值或降低成本的机会,从而识别和确定企业的关键成功因素。
·识别价值链主要活动
·价值活动的成本动因分析
·分析价值活动之间的关联性
·建立竞争优势
【提示】如何建立持久的竞争优势
步骤
阐释
识别竞争优势
在企业经营战略中,成本领先战略、差异化战略是两种基本的竞争形式。
其中成本领先战略中的成本并非单指“产品生产成本”,而是指基于价值链的“产品总成本”。
差异化战略则要求企业为顾客提供独特的价值创造,以其独特性而获得市场的溢价和报酬
识别增加价值的机会
在企业间差异化竞争中,增加顾客价值的机会存在于产品功能、质量、销售渠道、服务与维护、品牌形象、价格等诸多方面
识别降低成本的机会
对价值链中不具备竞争优势的作业或活动,通过成本动因控制或价值链重构来消除这些活动,以降低企业总成本
【注意】不增加价值的作业属于维持作业或无效作业,无效作业不等于无用作业,如修复残次品、行政管理活动等,是维持企业正常运转的有用作业
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(三)企业间价值链分析(★★★)
类型
阐释
优势
纵向价值链分析
它是将企业看作是整个产业价值创造的一个环节,以分析企业在所处产业上、中、下游价值链分工中的战略定位
从产业发展角度,“纵向一体化”将有助于节约企业之间的交易成本,提高产业的产出效率
横向价值链分析
它主要分析现实或潜在竞争对手对企业价值创造活动的影响,明确竞争对手在市场竞争中的优劣势,从而确立企业自身的战略定位
从横向价值链及其整合角度看,“横向一体化”的最大优势在于发挥产业内的规模经济。
产业内的核心企业借助其规模经济效应而降低单位产出的成本,并大大提升其在同行业中的竞争优势
【案例分析】甲公司是一家网络科技类上市公司,为大宗煤炭现货交易提供电子商务平台服务。
大宗煤炭现货交易的价值链流程为:
上游煤炭生产商将货物卖给煤炭中间交易商,煤炭中间交易商再将货物卖给下游发电厂等需求客户,中间服务商为上游煤炭生产商、中间交易商和下游需求客户提供相关服务(如仓储物流服务、交易平台和大数据分析服务等)。
甲公司作为该价值链的中间服务商,仅提供交易平台和大数据分析服务。
为拓展服务链条,扩大业务规模,甲公司基于企业间价值链分析,拟收购仓储物流商F公司。
要求:
根据上述资料,指出甲公司所在的大宗煤炭现货交易价值链的具体类型,并说明该类型价值链对相关产业发展的影响。
『正确答案』
“企业间价值链”具体类型:
纵向价值链。
影响:
从产业发展角度看,纵向一体化有助于节约企业间交易成本,提高产业的产出效率。
【知识点】变动成本法
(一)变动成本法概述
1.变动成本法的含义及目的★
变动成本法,是指企业以成本性态分析为前提条件,仅将生产过程中消耗的变动生产成本作为产品成本的构成内容,而将固定生产成本和非生产成本作为期间成本,直接由当期收益予以补偿的一种成本管理方法。
变动成本法通常用于分析各种产品的盈利能力,为正确制定经营决策、科学进行成本计划、成本控制和成本评价与考核等工作提供有用信息。
(1)成本性态,是指成本与业务量之间的相互依存关系。
按照成本性态,成本可划分为固定成本、变动成本和混合成本。
(2)固定成本,是指在一定范围内,其总额不随业务量变动而增减变动,但单位成本随业务量增加而相对减少的成本。
(3)变动成本,是指在一定范围内,其总额随业务量变动发生相应的正比例变动,而单位成本保持不变的成本。
(4)混合成本,是指总额随业务量变动但不成正比例变动的成本。
2.使用变动成本法的企业应具备的特征★★
(1)企业固定成本比重较大,当产品更新换代的速度较快时,分摊计入产品成本中的固定成本比重大,采用变动成本法可以正确反映产品盈利状况;
(2)企业规模大,产品或服务的种类多,固定成本分摊存在较大困难;
(3)企业作业保持相对稳定。
3.变动成本法的应用环境★★
(1)外部环境的特点:
一是市场竞争环境激烈,需要频繁进行短期经营决策;二是市场相对稳定,产品差异化程度不大,以利于企业进行价格等短期决策。
(2)内部环境特点:
一是企业应保证成本基础信息记录完整,财务会计核算基础工作完善;二是企业应建立较好的成本性态分析基础,具有划分固定成本与变动成本的科学标准,以及划分标准的使用流程与规范;三是企业能够及时、全面、准确地收集与提供有关产量、成本、利润以及成本性态等方面的信息。
4.变动成本法的优缺点★★
(1)优点:
一是区分固定成本与变动成本,有利于明确企业产品盈利能力和划分成本责任;
二是保持利润与销售量增减相一致,促进以销定产;
三是揭示了销售量、成本和利润之间的依存关系,使当期利润真正反映企业经营状况,有利于企业经营预测和决策。
(2)缺点:
一是计算的单位成本并不是完全成本,不能反映产品生产过程中发生的全部耗费;
二是不能适应长期决策的需要。
(二)成本性态分析★★
1.成本性态分析,是指企业基于成本与业务量之间的关系,运用技术方法,将业务范围内发生的成本分解为固定成本和变动成本的过程。
混合成本分解方法包括高低点法、回归分析法、账户分析法(也称会计分析法)、技术测定法(也称工业工程法)、合同确认法,前两种方法需要借助数学方法进行分解,后三种方法可通过直接分析认定。
2.高低点法的应用
企业以过去某一会计期间的总成本和业务量资料为依据,从中选取业务量最高点和业务量最低点,将总成本进行分解,得出成本模型。
计算公式如下:
固定成本总额=最高点业务量的成本-单位变动成本×最高点业务量
或:
=最低点业务量的成本-单位变动成本×最低点业务量
【案例分析】某企业2017年1月至6月生产A产品的成本资料如下:
月份
产量(件)
实际成本(万元)
1
145
841
2
135
785
3
148
860
4
146
848
5
149
865
6
155
900
要求:
用高低点法确定A产品的单位变动成本和固定成本总额。
『正确答案』
固定成本总额=900-5.75×155=8.75(万元)
(三)变动成本法的应用★★★
变动成本的应用程序包括成本性态分析、变动成本计算和损益计算。
1.变动成本计算与完全成本计算比较
项目
变动成本法
完全成本法
产品成本
直接材料、直接人工和变动制造费用
直接材料、直接人工、变动制造费用和固定制造费用
期间成本
固定制造费用、销售及管理费用
销售及管理费用
2.变动成本法下损益的计算
(1)计算边际贡献总额
边际贡献总额=营业收入总额-变动成本总额
其中:
变动成本总额包括销售产品的变动生产成本和变动的非生产成本。
(2)计算当期利润
利润=边际贡献总额-固定成本总额
其中:
固定成本总额包括固定生产成本和固定非生产成本。
【案例分析】某企业2018年5月生产B产品100件,无期初产品库存,当月销售50件,单价40万元。
B产品的成本资料如下:
成本项目
金额(万元)
单位直接材料成本
8.5
单位直接人工成本
3.6
单位变动制造费用
5.5
固定制造费用总额
400
单位变动销售及管理费用
4.8
固定销售及管理费用
280
要求:
(1)按照变动成本法计算单位产品成本、边际贡献总额和利润总额。
『正确答案』
单位产品成本=8.5+3.6+5.5=17.6(万元)
边际贡献总额=营业收入总额-变动生产成本-变动销售及管理费用=40×50-17.6×50-4.8×50=880(万元)
利润总额=边际贡献-固定制造费用-固定销售及管理费用=880-400-280=200(万元)
(2)按照完全成本法计算单位产品成本、期间成本和利润总额。
『正确答案』
单位产品成本=8.5+3.6+5.5+(400/100)=21.6(万元)
期间成本=销售及管理费用=4.8×50+280=520(万元)
利润总额=营业收入总额-销售成本-期间成本=40×50-21.6×50-520=400(万元)
【知识点】标准成本法
(一)标准成本法概述
1.标准成本法的含义★
标准成本法,是指企业以预先制定的标准成本为基础,通过比较标准成本与实际成本,计算和分析成本差异、揭示成本差异动因,进而实施成本控制、评价经营业绩的一种成本管理方法。
(1)标准成本,是指在正常的生产技术水平和有效的经营管理条件下,企业经过努力应达到的产品成本水平。
(2)成本差异,是指实际成本与相应标准成本之间的差额。
当实际成本高于标准成本时,形成超支差异;当实际成本低于标准成本时,形成节约差异。
2.标准成本法的主要目标和适用的企业★★
企业应用标准成本法的主要目标,是通过标准成本与实际成本的比较,揭示与分析标准成本与实际成本之间的差异,并按照例外管理的原则,对不利差异予以纠正,以提高工作效率,不断改善产品成本。
标准成本法一般适用于产品及其生产条件相对稳定,或生产流程与工艺标准化程度较高的企业。
3.标准成本法的应用环境★
(1)处于较稳定的外部市场经营环境,且市场对产品的需求相对平稳。
(2)企业应成立由采购、生产、技术、营销、财务、人力资源、信息等有关部门组成的跨部门团队,负责标准成本的制定、分解、下达、分析等。
(3)企业能够及时、准确地取得标准成本制定所需要的各种财务和非财务信息。
4.标准成本法的应用程序★
①确定应用对象
②制定标准成本
③实施过程控制
④成本差异计算与动因分析
⑤修订与改进标准成本
5.标准成本法的优缺点★
(1)优点
一是能及时反馈各成本项目不同性质的差异,有利于考核相关部门及人员的业绩;
二是标准成本的制定及其差异和动因的信息可以使企业预算的编制更为科学和可行,有助于企业的经营决策。
(2)缺点
一是要求企业产品的成本标准比较准确、稳定,在使用条件上存在一定的局限性;
二是对标准管理水平较高,系统维护成本较高;
三是标准成本需要根据市场价格波动频繁更新,导致成本差异可能缺乏可靠性,降低成本控制效果。
(二)标准成本的制定★★
产品标准成本通常由直接材料标准成本、直接人工标准成本和制造费用标准成本构成。
1.变动成本项目的标准成本制定
每一成本项目的标准成本应分为用量标准和价格标准。
成本项目
用量标准
价格标准
直接材料成本标准
单位产品标准耗用量
(生产部门负责)
材料标准单价
(采购部门负责)
直接人工成本标准
单位产品标准工时
(生产部门负责)
小时标准工资率
(人力资源部门负责)
变动制造费用成本标准
类同前两项
类同前两项
2.固定制造费用标准成本的制定
固定制造费用一般按照费用的构成项目实行总量控制;也可以根据需要,通过计算标准分配率,将固定制造费用分配至单位产品,形成固定制造费用的标准成本。
制定固定费用标准,一般由财务部门负责。
其基本公式为:
固定制造费用标准成本=固定制造费用总成本×固定制造费用标准分配率
其中:
标准分配率=单位产品标准工时/预算总工时
(三)标准成本差异分析★★★
项目
计算方法
责任归属
直接材料数量差异
(实际耗用数量-实际产量下的标准耗用数量)×标准单价
材料数量差异是在材料耗用过程中形成的,由生产部门负责
直接材料价格差异
实际耗用数量×(实际单价-标准单价)
材料价格差异是在采购过程中形成的,应由采购部门负责
直接人工效率差异
(实际耗用工时-实际产量下的标准耗用工时)×标准工资率
效率差异的形成原因,主要是生产部门的责任
直接人工工资率差异
实际耗用工时×(实际工资率-标准工资率)
工资率差异形成的原因,应归属于人力资源部门管理
变动制造费用效率差异
(实际耗用工时-实际产量下的标准耗用工时)×标准分配率
效率差异的形成原因与人工效率差异相同,由生产部门负责
变动制造费用耗费差异
实际耗用工时×(实际分配率-标准分配率)
生产部门有责任将变动制造费用控制在弹性预算限额之内
固定性制造费用差异
固定制造费用项目实际成本-固定制造费用项目标准成本
【案例分析】某标准成本中心采用标准成本核算产品成本。
本月生产产品4000件,领用原材料25000千克,实际单价每千克55元;耗用实际工时8900小时,支付工资453900元;实际发生变动制造费用195800元;实际发生固定制造费用142400元,固定制造费用的预算数每月120000元。
标准成本资料如表:
项目
标准单价
标准耗用量
标准成本
直接材料
50元/千克
6千克/件
300元
直接人工
50元/小时
2小时/件
100元
变动性制造费用
20元/小时
2小时/件
40元
单位标准变动成本
440元
要求:
根据资料,计算该标准成本中心的成本总差异并分析其差异的构成。
『正确答案』
实际成本=55×25000+453900+195800+142400=2167100(元)
标准成本=440×4000+120000=1880000(元)
成本差异=2167100-1880000=287100(元)
(1)直接材料价格差异=(55-50)×25000=125000(元)
(2)直接材料数量差异=(25000-4000×6)×50=50000(元)
(3)直接人工工资率差异=(453900/8900-50)×8900=8900(元)
(4)直接人工效率差异=(8900-4000×2)×50=45000(元)
(5)变动制造费用耗费差异=(195800/8900-20)×8900=17800(元)
(6)变动制造费用效率差异=(8900-4000×2)×20=18000(元)
(7)固定制造费用差异=142400-120000=22400(元)
【知识点】作业成本法
(一)作业成本法概述
1.作业成本法的含义★
作业成本法,是指以“作业消耗资源、产出消耗作业”为原则,按照资源动因将资源费用追溯或分配至各项作业,计算出作业成本,然后再根据作业动因,将作业成本追溯或分配至各成本对象,最终完成成本计算的成本管理方法。
(1)资源
资源是在作业进行中被运用或使用的经济要素,包括人力、物力和财力等。
资源费用是指企业在一定期间内开展经济活动所发生的各项资源耗费。
类型
说明
产量级资源
包括为单个产品(或服务)所取得的原材料、零部件、人工、能源等
批别级资源
包括用于生产准备、机器调试的人工等
品种级资源
包括为生产某一种产品(或服务)所需要的专用化设备、软件或人力等
顾客级资源
包括为服务特定客户所需要的专门化设备、软件和人力等
设施级资源
包括土地使用权、房屋及建筑物,以及所保持的不受产量、批别、产品、服务和客户变化影响的人力资源等
(2)作业
作业,是指企业基于特定目的重复执行的任务或活动,是连接资源和成本对象的桥梁。
一项作业既可以是一项非常具体的任务或活动,也可以泛指一类任务或活动。
类型
说明
按消耗对象不同
主要作业
是被产品、服务或客户等最终成本对象消耗的作业
次要作业
是被原材料、主要作业等介于中间地位的成本对象消耗的作业
按对企业价值创造的作用不同
增值作业
同时满足三个条件:
一是作业功能是明确的;二是作业能为最终产品或劳务提供价值;三是在企业整个作业链中是必需的,不能随意去掉、合并或被替代
非增值作业
并非企业生产经营必需的,不能为顾客带来价值的作业
按受益对象、层次和重要性不同
产量级作业
(1)是指明确地为个别产品(或服务)实施的、使单个产品(或服务)受益的作业
(2)该类作业的数量与产品(或服务)的数量成正比例变动。
包括产品加工、检验等
批别级作业
(1)是指为
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