第四章合并会计报表股权取得日后的合并会计报表文档格式.docx
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2001年1月1日余额2000000
加:
2001年根据乙公司的净利润确认的投资收益100000100000
减:
发放的股利(或利润)30000
2001年12月31日余额270000100000
2001年12月31日甲公司应编制的会计分录为:
借:
长期股权投资—乙公司100000
贷:
投资收益100000
应收股利30000
长期股权投资—乙公司30000
乙公司编制的利润分配会计分录为:
利润分配——提取盈余公积10000
——应付利润30000
盈余公积10000
应付利润30000
借:
本年利润100000
利润分配——未分配利润100000
利润分配——未分配利润40000
——应付利润30000
甲公司:
乙公司:
在合并工作底稿中编制的抵消分录为:
(1)借:
实收资本200000
盈余公积10000
未分配利润60000
长期股权投资270000
由于甲公司的“应收股利”账户余额40000元中,有30000元为应向乙公司收取的,即乙公司的“应付利润”账户余额30000元,站在企业集团的角度应予以抵消,编制的抵消分录如下:
(2)借:
应付利润30000
应收股利30000
合并价差:
是指母公司股权投资成本与其所占子公司净资产账面价值份额的差额。
产生原因:
当母公司在证券市场上通过第三者取得子公司股份或由于其他原因,可能会出现母公司支付给第三者的价款与子公司发行该股份时的价格(购买价与发行价)不一致的情况,使得母公司的投资成本与其在子公司净资产中所拥有的份额产生差额,这时便会产生合并价差。
如,母公司从证券市场上购入某企业的股票,该企业共发行股票100000股,每股面值1元,股本总额100000元,发行价格每股1元,但母公司从第三者手中购买该股票时,每股购买价格为1.50元,该项投资共支付150000元。
本例中,母公司的投资成本是150000元,拥有被投资企业100%股权,被投资企业的所有者权益总额为100000元,二者的差额为50000元,母公司购进该企业股票时编制的会计分录为:
长期股权投资——股票投资(投资成本)100000
——股权投资差额50000
银行存款150000
此时,母公司“长期股权投资”账户的余额是150000元,股票发行企业即子公司“实收资本”账户的余额是100000元,两者抵消后的差额50000元在编制合并会计报表时即形成合并价差。
合并价差的计算
合并价差=母公司内部权益性投资-被投资子公司所有者权益合计×
母公司在子公司的投资比例=股权投资差额。
合并价差的构成:
根据《合并会计报表的暂行规定》,在我国合并会计报表编制中,合并价差是相对于个别会计报表的新的项目,具体包括以下内容:
其一:
是子公司净资产账面价值与公允价值的差额;
其二:
是母公司投资成本与子公司净资产公允价值的差额。
其三:
是企业集团内部持有对方的债券抵消时,内部债券投资额与应付债券之间的抵消差额。
合并价差不同于合并商誉,后者只包括母公司对子公司投资成本高于子公司净资产公允价值的差额,而不包括子公司净资产的公允价值与其账面价值的差额。
在编制合并会计报表时,如果母公司对子公司长期股权投资数额大于子公司所有者权益总额时,应编制的抵消分录为:
资本公积
盈余公积
未分配利润
合并价差
如果母公司对子公司长期股权投资数额小于子公司所有者权益总额时,应编制的抵消分录为:
假定例4—1中甲公司2001年12月31日“长期股权投资”项目的数额为300000元,其他项目数额不变,在合并工作底稿中应编制的抵消分录为:
实收资本200000
合并价差30000
长期股权投资300000
报表列示:
合并价差属于“长期股权投资”项目的调整项目,在编制合并报表时,应单独列示于合并资产负债表中“长期股权投资”项目下。
对于子公司之间的相互投资,母公司应当比照上述作法,将权益性资本投资项目的数额与相对应另一子公司所有者权益各有关项目中相应的数额相互抵消。
表4—1甲公司合并工作底稿
2001年12月31日单位:
元
项目
甲公司
乙公司
合计数
抵消分录
少数股权
合并数
借方
贷方
利润表及利润分配表
主营业务收入
主营业务成本
主营业务税金及附加
主营业务利润
其他业务利润
营业费用
管理费用
财务费用
营业利润
投资收益
营业外收入
营业外支出
利润总额
所得税
净利润
期初未分配利润
可供分配的利润
提取盈余公积
应付利润
300000
200000
5000
95000
20000
3000
74000
150000
1000
225000
50000
175000
9100
184100
18500
55500
110100
250000
99000
30000
10000
2000
115000
4000
119000
19000
100000
60000
550000
350000
6000
194000
35000
189000
344000
69000
275000
284100
28500
85500
170100
③100000
④10000
(10000)
110000
③10000
③30000
③60000
244000
100100
资产负债表
流动资产
货币资金
短期投资
应收票据
应收账款
坏账准备
应收账款净额
应收股利
存货
对乙公司投资
固定资产
固定资产原价
累计折旧
资产总计
流动负债
应付账款
应付票据
应付工资
应付债券
长期借款
负债合计
所有者权益
80000
45000
40000
70000
450000
270000
855000
120000
360500
54400
18000
25000
403000
133000
130000
7000
63000
500000
90000
1258000
8000
140000
493500
②30000
①200000
①10000
160000
①270000
310000
230000
95
9958000
463500
负债与所有者权益
抵消发生额合计
410000
958000
2.母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消
母公司投资收益是指母公司对子公司进行权益性资本投资所取得的投资收益,也就是子公司各种收入扣除所有成本、费用和支出后的余额,与母公司持股比例相乘的结果。
抵消原理
(1)在全资子公司的情况下,子公司本期的净利润就是母公司本期的投资收益,并已经计入了母公司的净利润之中。
合并报表实质上是将子公司的本期净利润还原为收入、成本费用处理,那么必须将对母公司的投资收益予以抵消。
(2)由于母公司对子公司的权益性资本投资必须采用权益法进行核算,子公司的个别利润分配表的期初未分配利润项目,作为子公司以前会计期间实现净利润的一部分,必然已经包含在母公司以前会计期间的投资收益中,即包括在母公司期初未分配利润中。
与此相类似,子公司的期末未分配利润也必然包括在母公司期末未分配利润中。
因此,必然将子公司期初、期末未分配利润项目予以抵消。
(3)由于合并利润分配表是从整个企业集团的角度,反映对母公司股东的利润分配情况,而无需反映子公司对母公司和少数股东的利润分配,而子公司的利润在母公司的投资收益及利润分配中已有所反映,因此子公司的利润分配各项目数额必须予以抵消。
由于母公司本期投资收益就是子公司本期净利润,可以说母公司本期投资收益和子公司期初未分配利润,就是子公司本期全部可供分配的利润,构成了子公司对利润的分配(包括向投资者分配利润、提取盈余公积)和期末未分配利润。
所以,需要抵消的母公司投资收益和子公司期初未分配利润,与子公司本期利润分配的各项目及期末未分配利润的数额是相对应的,也是相等的,应将其相互抵消。
在母公司拥有子公司全部股权的情况下:
子公司本期净利润=母公司本期内部投资收益
子公司可供分配利润的来源和利润分配的去向,可用如下公式表示:
子公司本期子公司期初子公司本期子公司本期子公司期末
+=++
实现净利润未分配利润提取盈余公积分配现金股利未分配利润
根据上面公式,可编制的抵消分录为:
年初未分配利润(子公司年初未分配利润)
提取盈余公积(子公司提取盈余公积数)
应付利润(子公司应付利润数)
未分配利润(子公司尚未分配利润数)
其中:
年初未分配利润、提取盈余公积、应付利润、未分配利润在子公司的利润分配表中。
投资收益有二个来源:
(1)在母公司“投资收益——对×
×
子公司”项目中
(2)计算得出
例4—2乙公司为甲公司的全资子公司。
本期甲公司从乙公司获得的投资收益为10万元,子公司期初未分配利润为零,子公司本期提取盈余公积1万元,分配利润3万元,期末未分配利润为6万元。
甲公司和乙公司应编制的会计分录如例4—1所示,在合并工作底稿中编制的抵消分录为:
(3)借:
提取盈余公积10000
未分配利润60000
如果本例中乙公司的期初未分配利润为1万元,则子公司年末未分配利润为7万元,应在合并工作底稿中编制的抵消分录为:
投资收益100000
年初未分配利润10000
提取盈余公积10000
应付利润30000
未分配利润70000
3.盈余公积的处理
在纳入合并范围的子公司为全资子公司的情况下,子公司当期计提的盈余公积,一方面反映在利润分配表上,表示子公司利润分配的去向;
另一方面反映在资产负债表上,表示子公司盈余公积项目数额的增加。
在编制合并会计报表时,当将母公司权益资本投资与子公司所有者权益项目抵消时,已将子公司盈余公积的数额全额抵消。
当将母公司内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润相互抵消时,也将子公司提取盈余公积这一利润分配项目全额抵消。
但是,根据我国公司法的规定,盈余公积(包括法定盈余公积和公益金)由单个企业按照本期实现的税后利润计提。
对于企业集团来说,则是母公司和子公司均要按照公司法的规定分别计提盈余公积。
为了在合并资产负债表和合并利润分配表中如实反映子公司当期提取盈余公积的数额和形成的盈余公积的数额,必须将上述两笔抵消分录中抵消的提取盈余公积的数额和形成的盈余公积的数额转回,借记“提取盈余公积”项目,贷记“盈余公积”项目。
例如,将例4—2中子公司提取的盈余公积进行调整时,编制的抵消分录如下:
(4)借:
盈余公积10000
(调整分录相当于将母公司一部分未分配利润转作盈余公积,而不是将子公司未分配利润转作盈余公积,因为子公司的未分配利润已全部被抵消了。
)
将如上4笔抵消分录过入表4—1的工作底稿,计算出合并数。
根据合并数即可以编制合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表如表4—2:
编制单位:
甲公司合并资产负债表
2001年12月31日单位:
资产
年初数
年末数
负债和所有者权益
短期借款
预收账款
预付账款
应付福利费
其他流动负债
其他应收款
流动资产合计
423000
流动负债合计
123500
长期负债
对子公司投资
长期债权投资
长期应付款
长期负债合计
340000
少数股东权益
固定资产净值
260000
在建工程
固定资产合计
无形资产
其他资产
所有者权益合计
494500
负债与所有者权益总计
合并利润及利润分配表
甲公司2001年单位:
项目
上期累计数
本期累计数
一、主营业务收入
减:
二、主营业务利润
加:
三、营业利润
投资效益
补贴收入
以前年度损益调整
四、利润总额
五、净利润
年初未分配利润
盈余公积转入
六、可供分配的利润
七、未分配利润
(二)对子公司拥有部分股权的合并会计报表的编制
1.母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消:
当纳入合并范围的子公司为非全资子公司时,应当将母公司对子公司的权益性资本投资的数额与子公司所有者权益中属于母公司的数额抵消,子公司所有者权益中属于少数股东的份额,作为少数股东权益处理。
编制的抵消分录为借记“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”和“未分配利润”项目,贷记“长期股权投资”和“少数股东权益”项目。
例4—3假设例4—1中的甲公司2001年1月1日对乙公司投资16万元,只拥有乙公司80%的权益性资本。
2001年1月1日余额1600000
2001年根据乙公司的净利润确认的投资收益8000080000
发放的股利(或利润)24000
2001年12月31日余额21600080000
长期股权投资—乙公司80000
投资收益80000
应收股利24000
长期股权投资—乙公司24000
利润分配—提取盈余公积10000
—应付利润30000
贷:
——应付利润30000
长期股权投资216000
少数股东权益5400
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