云中飞2011年企业所得税汇算清缴重点难点.doc
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云中飞2011年企业所得税汇算清缴重点难点
广东税务干部学院
钟必(云中飞)
电话:
18926950393
邮箱:
zhongbi2008@
博客:
云中飞个人简介
云中飞,原名钟必,资深税务稽查官员,具有丰富的稽查经验与熟练的业务技能,精通税务机关稽查模式与方法。
《中国税务信息网》、《中国会计视野》、《房地产会计网》著名税收实务专家,《中国税网》特约撰稿人,在网上具有广泛的影响力。
广东税务干部学院兼职教师,珠海市注册会计师协会教育培训委员会委员。
参与了国家税务总局教育中心标准化课程《企业所得税政策法规》的编写和《广东省地税局稽查案例选编》的编写。
长期为各地税务稽查系统做查前培训,经常为会计师事务所、税务师事务所、咨询公司授课,授课内容精彩,信息量大,受到普遍欢迎。
前言:
为了庆祝云中飞博客的开通,《云中飞税收疑难政策解读及2011年企业所得税汇算清缴重点难点》讲课稿隆重推出了。
早在2008年,新企业所得税法刚推出的时候,云中飞就写了<云中飞和你一起学习新税法》和大家一起学习,现在3年过去了,云中飞仍然和大家一起学习。
非常感谢大家对<云中飞和你一起谢谢新税法》的热爱,也非常感谢大家对云中飞博客的支持。
云中飞博客的口号是:
云中飞看所有人的博客,你看云中飞的博客。
本次讲课的主要内容:
第一部分 非居民企业重要配套政策
第二部分 居民企业重要配套政策
讲课的提纲
居民企业重要配套政策
一、收入方面(8个收入类型)
1、收入的确认及售后回购与折扣、境外所得税收抵免
2、不征税收入的积极的变化
3、免税收入和免征、减征所得
4、未按权责发生制确认的收入
5、视同销售收入
6、股息红利及财产转让所得与特别纳税调整
7、其他收入
8、重组的一般性税务处理与特殊税务处理(两天才讲)
完整的课要两天才能讲完税法的
三座大山,建议做好笔记
二、成本费用方面
1、税前扣除的原则
2、成本费用扣除
三、资产的税务处理
第二部分
居民企业所得税
重要配套文件
收入部分重要政策解读
一、满足收入的条件
(一)税法不考虑企业的经营风险,强制性。
思考:
属于时间性差异还是永久性差异?
国税函[2008]875号
企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现:
(1)商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;
(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;
(3)收入的金额能够可靠地计量;
东莞玩具厂破产(怎么办?
)
(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
收入会计准则的规定
销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:
(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;
(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;
(3)收入的金额能够可靠地计量;
(4)相关的经济利益很可能流入企业;(超过50%)
(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
税法不考虑企业的经营风险,强制性。
比较会计与税法关于收入确认条件,会计确认收入时要考虑“经济利益很可能流入企业”这个条件,而在税法上无此条件。
所以企业发出库存商品后在会计上认为“经济利益不是很可能流入企业”时不确认收入,而按税法规定应确认为当期收入的,所得税申报时对收入及成本作调整处理,以后会计上对该收入确认时再作相反调整处理。
现场案例:
收入的检查重点是发出商品
A企业于2008年12月10日向某公司发出商品一批,已向某公司开出增值税专用发票,价款100万元,增值税17万元,商品成本80万元。
并于12月12日办妥托收手续。
12月31日得知某公司由于法律诉讼问题,银行账户已被法院冻结,企业无法收到该项货款。
(1)2008年企业因无法收到货款,不确认收入。
借:
发出商品 800000
贷:
库存商品 800000
借:
应收账款——应收增值税 170000
贷:
应交税费——应交增值税(销项税额) 170000
(2)2008年所得税处理
会计上未确认收入,但按税法规定应确认收入100万元,同时应确认成本80万元,故应调增2008年应纳税所得额20万元;
填表方法:
在企业所得税年度申报表附表三第19行“其他(收入类)”调增收入额100万元,在第40行“其他(扣除类)”调减成本80万元。
现场案例
(3)递延所得税处理
借:
递延所得税资产 50000
贷:
应交税费——应交所得税 50000
(4)注意的问题
对此收入在2008年调整时不能作“视同销售处理,因为以后年度作收入所得税上要调减,在附表一“收入明细表”和附表二“成本费用明细表”中无法减除,要在这两个表中减除就得填负数,也就是说以后年度会出现视同销售的负数,不好处理。
以后收到钱时的处理,属于时间性的差异
借:
银行存款117
贷:
主营业务收入100
应收账款17
借:
主营业务成本80
贷:
发出商品80
会计上正常作销售处理,所得税直接调减20就行了,当然执行新准则的要作递延所得税处理
最后收不到钱可扣除坏账损失
属于时间性的差异
财税[2009]57号文件第四条规定,企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的,可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除:
1、债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销,或者被依法注销、吊销营业执照,其清算财产不足清偿的;
2、债务人死亡,或者依法被宣告失踪、死亡,其财产或者遗产不足清偿的;
3、债务人逾期3年以上未清偿,且有确凿证据证明已无力清偿债务的
最后收不到钱可扣除坏账损失
属于时间性的差异
国税发[2009]88号第十六条企业应收、预付账款发生符合 坏账损失条件的申请坏账损失税前扣除,应提供下列相关依据:
(一)法院的破产公告和破产清算的清偿文件;
(二)法院的败诉判决书、裁决书,或者胜诉但被法院裁定终 (中)止执行的法律文书;
(三)工商部门的注销、吊销证明;
(四)政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件;
(五)公安等有关部门的死亡、失踪证明;
(六)逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明;
(七)与债务人的债务重组协议及其相关证明;
(八)其他相关证明。
第十八条逾期三年以上的应收款项,企业有依法催收磋商记录,确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的,并能认定三年内没有任何业务往来,可以认定为损失。
思考:
如果以后收不到钱了,
向税务部门报坏账损失的金额是多少?
企业会计上应确认的损失应该是97万元,即17万元增值税和80万元产品成本。
财税〔2009〕57号:
“十、企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额,可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。
”
但向税务部门报财产损失应该是117万元,因为20万元已经作为销售利润征了所得税。
在以前年度已征完税,现在应该允许作损失扣除,就是作调减处理,不需要另作分录,但如果作了递延所得税应转回
《中国税务报》
2010年4月26日第7版
收入确认条件:
会计与税务的差异
作者:
钟必(笔名钟毕、小碧)
不是:
钟税官、毕税官
(二)没有发货提前增值税发票开具是否确认收入?
国家税务总局问答【问题】
客户给我们公司250万预付款,让我们开具增值税发票,但是我们没有发货。
我们已经就此笔业务确认了销项税,但是按照会计准则这不符合收入确认条件;故此我们没有确认收入。
但是当地税务机关非要我们确认收入,请问当地税务机关的说法是否正确?
这种说法是否有税法依据?
【解答】
增值税
根据《增值税暂行条例>规定:
“第十九条增值税纳税义务发生时间:
(一)销售货物或者应税劳务,为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。
”
企业所得税
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定:
(二)符合上款收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间:
2.销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。
”
根据上述规定,销售商品如果提前开具发票,开具发票的当天即为确认增值税纳税义务发生时间,按规定缴纳增值税。
但企业所得税上要求销售商品时需同时满足国税函[2008]875号文第一条
(一)规定的条件,采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。
因此,贵公司采取预收款方式销售商品,先开具发票,虽然商品未发出,但按规定要缴纳增值税;企业所得税处理上不需要确认收入。
如果提前开具发票,如果你觉得不记收入不舒服,那如何配必成本呢?
思考:
能暂估成本吗?
税务局承认吗?
(三)外销收入确认会计和税法的差异
会计:
CIF价按国际惯例是以货物到达进口商口岸是,货物卸载时越过船舷为转移风险的标准时间点,所以如果不考虑TT收汇风险的话,应该以货物卸货后为确认收入的时间点。
考虑到一般情况下,货物装卸不会有问题,很多情况下,是采取船到岸时间作为确认收入的时间点。
(亚丁湾海盗)
税法:
企业出口商品不论以何种方式报关出口,均以取得提单并向银行办妥交单手续的日期作为出口商品外销收入的实现时间。
海运提单,是承运人收到货物后出具的货物收据,也是承运人所签署的运输契约的证明,提单还代表所载货物的所有权,是一种具有物权特性的凭证。
因此提单的开局象征这物权的转移。
至于海运过程中的风险而且不可预测,比如路经过索马里.另对于货物的损失有保险公司来承保护,所以这些风险可以忽略 ,税务只认报关单。
(四)房地产企业确认收入会计和税法的差异
先打开讲:
上市房地产企业收入确认原则
会计确认收入的条件
1.商品房实物移交手续
2.取得了买方付款证明
税法:
特殊规定
1、08年前:
国税发【2006】31号文件规定,开发产品完工后,开发企业应根据收入的性质和销售方式,按照收入确认的原则,合理地将预售收入确认为实际销售收入
2、08年后:
2009年31号文第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现。
注意:
不是确认全部收入,还要看收入的方式。
3、银行按揭方式分两次
充分考虑经济利益流入
房地产企业确认收入会计和税法的差异
预收账款属于税法的收入
第六条 企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现。
(一)新旧政策的不同点:
1、国税发【2006】31号文件规定,符合完工产品条件,才能确认收入;
2、国税发【2009】31号文件,将会计上的“预收账款”提前确认为收入。
也就是说,从企业所得税的角度,不再存在“预收帐款”的概念,只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项,不管产品是否完工,全部确认为收入。
因此,在这里,云中飞有必要提醒大家:
按照新政策规定,房地产企业“所得税收入”是不同于“会计收入”的。
预收账款属于税法的收入
(二)思考:
这一规定带来的直接后果是什么?
1 、新31,税法不存在预收帐款的问题。
税法都叫销售收入。
会计有收入必然要有成本配比,税法只有收入,没有成本配比怎么办?
一理通,百理明
收入在完工前取得时,按预计毛利率征税;
收入在完工后取得时,按实际的毛利率征税。
这是理念的重大变化,
这一条可以说是整个新31号文的基础。
思考:
有的企业在完工后取得的收入,仍然按预计毛利率预征税款,可以吗?
第三十五条 开发产品完工以后,企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日,不得滞后。
思考:
属于虚假申报吗?
会计与税法的差异?
总局所得税司二处何处长回答
预售收入指的是什么?
总局所得税司二处,何处长回答:
从企业所得税的角度,不存在预收帐款的概念,只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项,全部确认为收入。
能够确认实际利润的,按实际利润确认企业所得额,不能确认实际利润的,按预毛利计利确认所得额。
但是与会计上的收入是有区别的。
《房地产企业计税收入的检查重点》2010年6月期<税务规划>期刊
2、不申报预收帐款的税收属于偷税行为。
国税发【2009】31文第九条
企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入
当期应纳税所得额。
(不是预征,没有多退少补)
开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
房地产企业预售房按照预计毛利率计算的预计毛利额并入当年的应纳税所得额,期间费用以及与此有关的税金和附加允许在税前扣除。
预售房收入可作为计算业务招待费和广告费支出的基数,但在会计处理时,将预售房收入转为销售收入的年度,不可以重复计算业务招待费和广告费支出的基数。
辽宁省不可以(啊啊,大连却可以)
<辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知>辽地税发[2010]3号
2010-1-20
十、房地产开发企业广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的税前扣除基数问题
按照企业所得税纳税申报表规定,房地产开发企业预售未完工开发产品取得的收入不作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用税前扣除的基数。
吉国税函〔2010〕68号
六、关于房地产开发企业的预售收入问题
房地产开发企业销售未完工取得收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额,不得扣除与预售收入相关的期间费用和税金。
开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额,同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额
4、关键点:
预收账款如何填申报表?
目前的申报表完全支持,可以填,去年大家都没有填
为解决房地产开发企业因政策调整带来的企业所得税纳税申报表填报口径变化,在国家税务总局未明确新的填报口径前,房地产开发企业销售未完工开发产品取得销售收入时以及销售未完工开发产品完工结转销售收入时,企业所得税季度预缴和年度汇算清缴申报暂按以下口径填报,待国家税务总局明确后,再行调整。
除本填报口径以外,《企业所得税月(季)度预缴纳税申报表》(A类)、《企业所得税年度纳税申报表》(A类)中各行次的填报,仍按照(国税函〔2008〕1081号)执行。
云中飞告诉你, 目前全国流行的三种填表方法
总局目前在征求修改报表的意见
1、(无锡)预收账款同时做视同销售和视同成本
汇缴申报:
本年预售收入-本年结转销售的预售收入→附表一16行“其他视同销售收入”
本年预售收入预计计税成本-本年结转销售的预售收入预计计税成本→附表二15行“其他视同销售成本
预售收入预计计税成本=预售收入×(1-预计计税毛利率)
待摊税金的处理:
如在结转时进入损益类科目,同时在年度申报时在附表三扣除类40行“其它”调增调减。
2、青地税函[2010]2号
直接在附表三第40行“其他”调减,填表方法:
第一步取得预售款时:
当年度取得的预售收入按照规定的计税毛利率计算得到的预计利润填入附表三第52行第3列。
会计确认的预售款作为计算基础计算出的当年可以扣除的业务招待费和广宣费填列在附表三第40行第4列并特别注明“预售款项计算扣除金额”。
第二步预售款结转销售收入时:
完工年度会计处理将预售款结转为销售收入,按照本期结转的已按税收规定征税的预售收入乘以适用的计税毛利率填到附表三第52行第4列。
同时,应当将已结转的预售收入作为计算基础对应计算出的不得扣除的业务招待费和广宣费填列到附表三第40行第3列并特别注明“预售收入结转前期已经扣除金额”,避免将预售收入重复纳入基数造成重复扣除。
现场讲解:
3、北京的填表方法
销售未完工开发产品收入额的填报
(1)年度汇算清缴申报时的处理
企业取得的销售未完工开发产品收入额,年度汇算清缴申报时填报在《企业所得税年度纳税申报表》(A类)第1行“营业收入”栏和附表一
(1)《收入明细表》第4行“销售货物”栏及
附表三第19行“其他”栏第4列“调减金额”。
关键点:
收入怎么对冲?
为什么附表三第19行“其他”要调减?
(这个主要是为了“三费”扣除计算基数的需要,附表1填收入,附表3则作纳税调减,)
申报表最新情况:
2010年报不改,季报先改。
云中飞早在2010年7月,就拿到了最新的申报表讨论稿,因为保密的原因,只能给大家透露一点:
江苏国税修改后的申报表
江苏国税新的填表说明
6.第17行“房地产企业预售收入”:
填报房地产企业涉及可以作为计算广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除限额基数的预售收入,填报口径=本期房地产企业销售未完工产品收入-本期会计上预售转销售收入,可以为负数。
“本期会计上预售转销售收入”仅指按新税法确认为预售收入,且已作过计算广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除限额基数的预售收入,否则应在附表三第61行“房地产企业预售收入计算的预计利润”填列。
(五)销售折扣折让与退回
(与企业所得税没有差异)
国税函[2008]875号
(三)采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。
售后回购的会计与税法差异(基本没有了)
会计:
售后回购,是指企业在销售资产的同时又以合同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。
售后回购业务从本质上看是一项融资业务,且在形式上的销售发生后,一般仍然保留对资产的控制权与管理权,因而不符合销售确认的条件,在会计核算中不确认收入。
回购价格大于原售价的差额,应在回购期间按期计提利息,计入财务费用。
国税函2008]875号:
采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。
1、2008年1月1日,某房地产企业将房屋销售给乙企业,销售额5000万元,合同约定2年后回购,回购价格6000万元。
(1)销售:
借:
银行存款5000
贷:
应付帐款5000(确认为负债)
税务处理:
2008年度1月份必须缴纳营业税.
财务费用超过同期银行利率还是要调增
(2)2008年——2009年每年年底:
借:
财务费用500
贷:
应付帐款500
税务处理:
年度汇算清缴时纳税不需要调增应纳税所得额500万元(2008年以前要)
(3)回购年度(2010年)
借:
应付帐款6000
贷:
银行存款6000
售后回购营业税仍然要视同销售
购房回租(文件有问题)
《关于房地产开发企业从事"购房回租"等经营活动征收营业税问题的批复》(国税函[1999]144号)文件规定,房地产开发公司采用“购房回租”、“售后回购”等形式,进行促销经营活动(即与购房者签订“商品房买卖合同书”,将商品房卖给购房者;同时,根据合同约定的期限,在一定时期后,又将该商品房购回),根据《营业税暂行条例》及其实施细则的规定,对房地产开发公司和购房者均应按“销售不动产”税目征收营业税。
“售后回购“交两次税
但是,购房回租呢?
没有说
例如:
房地产公司用100万购房者租回来,再以150万转租出去?
房地产公司可以按150-100=50差额征税吗?
不可以!
思考:
房地产企业购房回租利息可以作为企业财务费用在税前扣除吗?
《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(国家税务总局公告2010年第13号)规定,融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后,又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。
融资性售后回租业务中,承租人出售资产的行为,不确认为销售收入,对融资性租赁的资产,仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。
租赁期间,承租人支付的属于融资利息的部分,作为企业财务费用在税前扣除。
要经商务部批准。
房地产企业要特别注意了,不能做售后回租,可以按875文的做售后回购。
这里的经批准是指按商建发[2004]560号规定:
根据国务院办公厅下发的商务部“三定”规定,原国家经贸委、外经贸部有关租赁行业的管理职能和外商投资租赁公司管理职能划归商务部,今后凡(财税[2003]16号)中涉及原国经贸委和外经贸部管理职能均改由商务部承担。
外商投资租赁公司的市场准入及行业监管工作继续按照商务部的有关规定执行。
也就是说出租方属于经商务部批准的从事融资租赁的企业,出售方即承租方可以按国家税务总局公告2010年第13号的规定不征增值税、营业税、融资利息作为财务费用税前列支;出租方属于未经商务部批准的从事融资租赁的企业,出售方即承租方要按国税函【2007】603号文、国税函[2008]576号规定征收营业税、企业所得税,承租人支付的属于融资利息的部分,不能作为企业财务费用在税前扣除。
(五)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
思考:
这段话你发现了什么重大变化?
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