注册会计师 《会计》 第一章 总论.docx
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注册会计师《会计》第一章总论
2012年注册会计师《会计》含笔记
第一章 总 论
近年考情分析:
本章近年主要以客观性试题出现,所占分值在1分左右。
重点难点归纳:
会计基本假设;会计信息质量要求;会计要素及其确认;会计计量属性。
主要内容讲解:
考点一:
会计基本假设与会计基础
1.会计主体
界定会计核算的空间范围。
一个单位的会计,你的核算边界在什么地方,你站在什么立场进行会计核算。
法律主体一定是会计主体,但会计主体不一定是法律主体。
笔记:
以上为法律主体与会计主体的关系,《会计法》规定:
法人一定要进行独立的会计核算。
如独立核算的事业部、分公司、车间、班组;合并报表的企业集团等。
2.持续经营
界定会计核算的时间范围。
只有设定企业是持续经营的,才能按企业会计准则的要求进行正常的会计处理。
笔记:
当企业某一天真的破产清算时,我们现有的会计准则就缺乏一个相应的规定,那就是当企业终止经营时或当企业破产清算时,我们会计核算应遵循一个什么样的处理原则;国际会计准则包括美国的会计准则都会有一个具体准则,终止经营或破产清算的会计处理。
★采用历史成本计价、在历史成本的基础上进一步采用计提折旧的方法,包括资产的摊销等,都是基于企业是持续经营的。
3.会计分期
为了在持续不断的经营过程中对投资者、经营者的决策提供有用的信息,就要将持续不断的经营期间划分为一个个首尾相接、间距相等的会计期间,这个划分是人为假定的。
会计期间通常包括年度和会计中期,年度的划分通常是1月1日到12月31日,中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间,在我国资本市场中进一步包括季度和半年度。
由于会计分期,产生了当期与其他期间的差别,从而出现了权责发生制和收付实现制的区别,进而有折旧、摊销、递延这样的会计处理方法。
4.货币计量
笔记:
货币计量是指会计的确认、计量和报告,你这个计量单位的选择要以货币作为计量单位,原因是货币是商品的一般等价物,所有的物品都可用货币来表示,这样我们就可以把它加总,对外报告。
会计确认、计量和报告以货币计量,货币是商品的一般等价物,不使用其他计量单位。
我国境内的企业,其会计核算通常以人民币为记账本位币。
业务收支以人民币以外的货币为主的企业,可以选定某种外币作为记账本位币,但是你对中国市场提供报告的时候,要把它折成人民币,讲“外币折算”时会涉及这个知识点。
货币计量的局限性:
(1)在货币计量的背后隐含着币值不变的假设
会计业务中常常将不同时点的货币金额进行汇总比较,这是以币值不变为前提的,这在实际生活中受到持续通货膨胀的冲击。
发生剧烈的通货膨胀(币值不稳定)要启动通货膨胀会计或物价变动会计。
笔记:
我们把5年前的100元钱和今天的100元钱,我们可以加起来,我说我有200元的资产,但是如果在这5年当中物价发生了剧烈的波动、币值很不稳定,你把5年钱的100元钱和今天的100元钱加起来,那实际上也是不可以的,所以当物价发生剧烈变动的时候,我们可能就要启动另外一个会计体系,那就是通货膨胀会计或物价变动会计。
(2)某些影响企业财务状况和经营成果的因素,往往难以用货币来计量
比如企业经营战略、研发能力、市场竞争力等,在目前我们这个会计准则体系里。
不能用货币直接把它反映出来,这就是货币计量的局限性。
基于以上两点缺陷,需要通过报表的附注等表外披露来弥补货币计量的局限性,所以有时候我们看表外的这个文字性的披露,比报表本身这个数据的信息含量,有时候更为重要。
5.会计基础:
权责发生制
企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。
即以权责关系为依据来确认收入与费用等会计要素,不是以现金的收付,这个收入从权责关系上来说,他应该是由这一期来享有的,这个费用从权责关系上来说应该是由这一期来负担的,现金没有收到、现金没有付出这都没有关系,我们仍然要在这一期把它确认为收入与费用。
收付实现制是与权责发生制相对应的一种会计基础,它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用等的依据。
笔记:
企业会计之所以以权责发生制为记账基础,是为了考核业绩,这个业绩不能以现金收付为标志;收付实现制运用于各类政府机关(行政单位)、大学、医院、科研院所等事业单位的事业活动(有预算拨款)的这一块,而事业单位有经营活动这一块要用权责发生制。
笔记:
权责发生制的局限性:
你没有收到现金,我可能就确认收入,确认收入我的利润表中的利润就会增加,但是这个时候,利润表利润增加是没有现金流量作为基础的,也就是说,当我们看每股收益、一个公司净利润的时候,把这个作为你投资的依据但是这个企业利润可能很高、每股收益很高,但口袋没钱。
当他资金链出现问题时,他甚至还可能破产,那我们这个报表就会误导投资者的决策,那怎么办呢?
所以我们就要用以收付实现制为基础的会计方法来弥补刚才讲的权责发生制的局限性,那么这个方法就是后面财务报告特别提到的现金流量表。
现金流量表最大的意义在于弥补权责发生制的局限性,所以我们讲对于一个企业财务报告做分析的时候不但要看利润表上赚了多少钱,还要看你的现金流量表上口袋里有多少钱,这两个问题一定要结合起来。
【例题1·单项选择题】下列关于会计基本假设的表述中,正确的是( )。
A.货币计量为确认、计量和报告提供了必要的手段
B.一个会计主体必然是一个法律主体
C.持续经营和会计分期确定了会计核算的空间范围
D.会计主体确立了会计核算的时间范围
『正确答案』A
『答案解析』选项B,一个法律主体一定是一个会计主体,而一个会计主体不一定是法律主体;选项C,会计主体确定了会计确认、计量和报告的空间范围;选项D,持续经营和会计分期确立了会计确认、计量和报告的时间范围。
考点二:
会计信息质量要求
1.可靠性
企业的会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据来进行会计处理。
笔记:
交易或事项不能是虚构的。
可靠性要求会计信息要保持完整和中立。
如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
笔记:
完整即全面、无遗漏,中立即不偏向;
可靠性就是靠得住,区别于客观性,即不能追求绝对的客观、绝对的真实,如粉笔——资产消耗的例子;
导致不如实反映的原因:
会计准则自身的局限性;会计理论的本身的局限性;人为的或故意的。
2.相关性
企业应当提供与投资者等决策相关的信息。
笔记:
就是别人要用你这个信息,信息真实、接近事实但是没人用也不行,如粉笔——资产消耗的例子。
会计信息应当具有反馈价值和预测价值。
笔记:
相关性与可靠性在会计信息质量要求中地位最重。
例如:
交易性金融资产采用公允价值进行后续计量。
3.可理解性
会计信息应当清晰明了,便于理解和使用。
4.可比性
纵向可比:
同一企业不同时期可比
要求企业采用的会计政策在前后各期保持一致,不得随意改变。
可以变更会计政策的情况:
一是有关法规发生变化,要求企业变更会计政策;二是改变会计政策后能够更恰当地反映企业的财务状况和经营成果。
横向可比:
不同企业相同会计期间可比
要求会计核算按照国家统一规定的会计处理方法进行核算。
笔记:
特别是在同一个行业你的会计政策、会计估计要趋于一致。
5.实质重于形式
这里的“实质”强调经济业务的经济实质,“形式”强调经济业务的法律形式,即经济实质要重于法律形式,要求企业按照交易或事项的经济实质进行会计核算,而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
★具体体现——融资租赁的核算、长期股权投资后续计量成本法与权益法的选择、收入的确认(如售后回购方式销售商品,法律形式上实现了收入,但如果企业没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方,没有满足收入的确认的各项条件,也不应确认销售收入)、关联方交易(关系)的确定、合并报表的编制、附追索权的应收票据贴现、具有融资性质的分期付款购入资产、售后租回方式销售商品、非货币性资产交换的会计处理、长期股权投资中控制和共同控制以及重大影响的判断等。
★笔记(重点):
融资租赁的核算:
承租人要把这个资产反映到自己的账上,资产的所有权始终在出租方,但是融资租赁租期长、你给付的租金比较高,承租人实质上控制了相应的资产;
长期股权投资后续计量成本法与权益法的选择;
收入的确认(如售后回购):
产品卖出,但签订了回购合同且确定了回购价格,这只能视为企业筹集资金;
关联方交易的确定、合并报表的编制等。
6.重要性
要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要的交易或事项。
重要性需从项目的性质和金额的大小两个方面来判断。
衡量信息是否具有重要性,关键看其是否导致决策上的差别,如果有差别则视为具有重要性。
笔记:
信息提供或不提供能否影响报表使用者的决策;
低值易耗品的费用化的处理。
体现:
持有至到期投资确认投资收益采用实际利率法,当票面利率与实际利率相差不大的时候(不具有重要性),可用票面利率来计算实际利息。
★重点(笔记):
具体体现——低值易耗品简化摊销方法、票面利率与实际利率相差不大时可采用票面利率核算、单项金额不重大的金融资产可合并进行减值测试、前期非重大差错不需要追溯重述、单独列示一年内到期的非流动负债、财务报表单独列报还是合并列报的选择、报表披露、分部报告。
7.谨慎性
前提:
在不确定的情况下,持适当谨慎的态度。
对交易或者事项的会计确认、计量和报告应当保持必要的谨慎,不应高估资产或收益、低估负债或费用。
谨慎性要求并不意味着企业可以人为的设置秘密准备,即不能人为地低估资产。
笔记:
假如应收账款有1000万元,经合理估计可能有200万元要发生坏账损失,则计提200万元的坏账准备,对外报出的报表中应收账款项目列示金额为800万元。
这就体现了会计的谨慎性。
但谨慎性的度如何把握?
若明知计提200万元的坏账准备是比较合理的,企业却计提了400万元的坏账准备,对外报出的报表中应收账款项目列示金额为600万元,这就低估了资产,属于典型的设置秘密准备。
这里存在一个“度”的问题。
同时,谨慎性违背了准则规定的其他信息质量要求。
比如,1000万元的应收账款应计提多少坏账准备,坏账准备计提得合不合理,坏账准备的可靠性在什么地方。
实际上只要计提资产减值准备,很多时候就会影响到可靠性。
例如,2003年南方证券出现问题时,其两大并列第一的股东,上海汽车和首创股份,两者投资额均为3.96亿,投资额能不能收回?
两大股东分别计提准备,上海汽车计提了100%的准备,而首创股份计提了15%的准备,计提的减值准备在利润表中反映,所以两个公司的报表相差3亿多。
★笔记(重点):
具体体现——
面临风险和不确定性:
应收账款的可回收性、固定资产的使用寿命、固定资产的加速折旧、无形资产的使用寿命、售出存货可能发生的退货或者返修、或有事项的确认和计量、无法估计销售退回可能性的销售不确认收入、借款费用的确认
既不高估资产或收益,也不低估负债或费用:
对可能发生的资产减值损失计提资产减值准备、对售出商品可能发生的保修义务等确认预计负债、企业内部研究开发项目研究阶段支出计入当期损益(计入管理费用)、预计负债的确认(集中在或有事项章节)、递延所得税资产的确认(应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限)等。
8.及时性
及时进行确认、计量和报告,不得提前或者延后。
在规定期限内报告,都符合及时性要求。
笔记:
不及时,影响上述会计质量要求,如影响可靠性与相关性要求的是及时性;在下一年度4个月前报告即符合及时性要求。
【例题2·多项选择题】下列做法中,违背可比性会计信息质量要求的有( )。
A.因预计发生年度亏损,将以前年度计提的存货跌价准备全部予以转回
B.因本年利润计划完成情况不佳,决定暂停无形资产的摊销
C.因客户的财务状况好转,将坏账准备的计提比例由应收账款余额的30%降为15%
D.因专利申请成功,将已计入前期损益的研究费用转为无形资产成本
E.因减持股份对被投资单位不再具有重大影响,将长期股权投资由权益法改为成本法核算
『正确答案』ABD
『答案解析』选项A,存货跌价准备可以转回,但不是为了包装利润,原来导致减值的因素消失,存货跌价准备才能转回;选项B,不能根据企业的经营情况任意调整无形资产的摊销额,不可减少费用增加利润;选项D,研究费用应该计入当期损益,专利申请成功后也不能转为无形资产,研究费用计入管理费用。
选项C,是一种合理的会计估计;选项E,股权投资对对方有重大影响权益法,无重大影响时成本法。
【例题3·多项选择题】下列各项中,体现实质重于形式会计信息质量要求的有( )。
A.将预计弃置费用折现计入固定资产入账价值
B.售后回购业务在会计核算上不确认收入
C.商业承兑汇票贴现时不冲减应收票据的账面价值
D.出售固定资产产生的净损益计入营业外收支
E.售后租回形成融资租赁的,不确认商品销售收入
『正确答案』BCE
『答案解析』选项A,在固定资产章节要提到,确认预计负债,体现的是谨慎性要求,没有让负债低估;选项D,与实质重于形式没有必然联系。
选项B,是一种融资行为;
选项C,金融资产章节涉及,商业承兑汇票贴现后风险报酬没有解除,应付票据方还不了钱,你应支付,不能冲减应收票据要作为借款处理;选项D,是一个账务处理要求,与实质重于形式无关。
【例题4·多项选择题】下列各项中,体现谨慎性会计信息质量要求的有( )。
A.融资租入固定资产作为自有固定资产核算
B.存货期末计价采用成本与可变现净值孰低法
C.具有控制性质的长期股权投资采用成本法核算
D.固定资产折旧采用加速折旧法
E.对可供出售金融资产计提减值准备
『正确答案』BDE
『答案解析』选项A,体现实质重于形式;选项C,和谨慎性没有直接关系。
选项B,成本与可变现净值孰低法就是不要让资产被高估,就是要计提存货跌价准备,计提准备都体现了谨慎性要求;选项D,所有减值准备都体现了谨慎性。
考点三:
会计要素及其确认
笔记:
会计要素是对整个会计对象的一个分类。
一、资产
1.定义:
是指过去的交易、事项形成的,由企业拥有或者控制的,预期会给企业带来经济利益的资源。
笔记:
“控制”这一块也体现了我们上一个考点所讲的“实质重于形式”,它的体现就是融资租赁资产。
2.特征:
预期会给企业带来经济利益。
是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力;
笔记:
给企业带来经济利益是资产的本质要求,如果你预计这个资产不能够带来未来的经济利益,那他就不符合资产的定义,不符合资产的定义你就要将他核销掉,所以我们讲计提资产减值的理论依据就是资产的定义,就是这一部分从历史成本的角度上讲,它是一个资产,但是站在今天这个时点上来讲其中有一部分不能带来经济利益了,所以你要把它减掉。
★预期不会给企业带来经济利益的业务体现:
待处理财产损失(不得作为资产列报)
笔记:
这个账户是我们对于盘亏的资产我们通过待处理财产损益,这个账户的借方就是损失,那么待处理财产损失是我们不能在报表中反映的,一定要把它处理完,这个处理完就体现在因为这一部分不能带来经济利益。
计提资产减值准备(计入资产减值损失)
某项无形资产已被其他新技术等所替代,并且该项无形资产已无使用价值和转让价值,应当将该项无形资产的账面价值全部转入当期损益(计入营业外支出)
由企业拥有或者控制。
是指企业享有某项资源的所有权,或者虽然不享有某项资源的所有权,但该资源能被企业所控制;
由过去的交易或者事项所形成。
包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项。
预期在未来将要发生的交易或者事项不形成资产。
3.确认条件:
与该资源有关的经济利益很可能流入企业;
笔记:
在真的做帐时要对带来经济利益的可能性做一个判断,这里很可能的概率就要大于50%;如果带来经济利益的可能性很小,小于50%,那他也不能够被确认,那你只能说他符合资产的定义,所以符合定义是一回事、确认是另外一回事,在确认时,要对可能性做一个判断,而且要在很可能的层面上。
该资源的成本或者价值能够可靠地计量。
★笔记:
注意确认的条件区别于资产的特征,特征由定义归纳产生。
注意:
熟知资产的概念、确认的条件
二、负债
1.定义:
是指过去的交易或事项形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。
笔记:
资产是一个资源,负债是现实义务;现实义务相对应的概念为潜在义务,作为负债做在账上的一定不是潜在义务,潜在义务是有可能承担的义务,如对于法院未裁定资产归属的企业以前入账的资产,在未重新裁定前,是潜在义务,但不是现实义务,这种义务不能做帐。
2.特征:
负债是企业承担的现时义务:
该现时义务包括法定义务和推定义务;
负债的清偿预期会导致经济利益流出企业;
负债是由企业过去的交易或者事项形成的。
3.确认条件:
与该义务有关的经济利益很可能流出企业;
未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。
三、所有者权益
1.定义:
是指企业资产扣除负债后,由所有者享有的剩余权益。
又称净资产。
2.确认条件:
取决于资产及负债的确认条件。
3.★内容:
所有者投入的资本(实收资本或股本,资本公积——资本溢价(或股本溢价));
笔记:
实收资本实际上是你注册的资本;资本溢价(或股本溢价)也是所有者投入的。
直接计入所有者权益的利得和损失(资本公积——其他资本公积);
笔记☆:
了解组成资本公积——其他资本公积的具体会计科目有什么?
留存收益(盈余公积、未分配利润)。
笔记:
直接计入所有者权益的利得与损失即资本公积——其他资本公积,重点中的重点。
此部分为重点内容,内容中的三大块,以及三大块内容与财务报表的对接;
资本公积分为两部分如何理解;盈余公积与未分配利润合并称为留存收益如何理解(从净利润中留下来的)。
四、收入
1.定义:
是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
2.特征:
应当是企业在日常活动中形成的;
笔记:
营业外收入不属于收入,属于利润;如企业出售固定资产的收入不是日常的收入,在要素划分中不能叫收入,叫营业外收入。
应当会导致经济利益的流入,该流入不包括所有者投入的资本;
应当最终会导致所有者权益的增加。
笔记:
这是收入的本质,就是收入最终会导致所有者权益的增加,这个定语实际上是在强调,今天企业会计准则制定的一个重要的理念——资产负债观,什么叫资产负债观呢?
就是从资产负债观的角度来讲导致所有者权益增加的、我净资产多了,这个才是收入,但是我们后面又有一个定语,那是不是导致所有者权益增加的都是收入呢?
大家知道当然不是,我现在所有者投入资本也会导致所有者权益的增加,所以把这一块儿要排除在外,所以“与所有者投入资本无关的”也很重要,你不能把实收资本称为收入,换而言之,把这个去掉的导致所有者权益增加的都可以称为收入,那前面讲的,资本公积——其他资本公积这个叫不叫收入?
资本公积——其他资本公积不是所有者投入的,但它又导致了所有者权益的增加,所以我们今天在利润表中又增加了一个综合收益的概念,综合收益就是把净利润加上一个其他综合收益,其他综合收益的主要内容就是资本公积——其他资本公积的内容;综合收益这个概念的提出就是一个资产负债观,就是我们是从资产负债表的所有者权益这个角度来定义收入、费用、利润。
3.确认条件:
与收入相关的经济利益应当很可能流入企业;
经济利益流入企业的结果会导致资产的增加或负债的减少;
笔记:
会导致资产的增加或负债的减少是对所有者权益增加的另外的一种表述。
经济利益的流入额能够可靠地计量。
笔记:
本条是所有要素确认的基本条件;
☆笔记:
后边收入章节内容是考试的重点,不同的收入要有不同的确认条件是重点;本节确认条件不是很重要。
五、费用
1.定义:
是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
笔记:
这里也含有一个重要的理念——资产负债观。
2.特征:
应当是企业在日常活动中发生的;
应当会导致经济利益的流出,该流出不包括向所有者分配的利润;
笔记:
卖固定资产卖亏了计入营业外支出。
应当最终会导致所有者权益的减少。
笔记:
最终会导致所有者权益的减少是费用的本质特征。
3.确认条件:
与费用相关的经济利益应当很可能流出企业;
经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或负债的增加;
经济利益的流出额能够可靠地计量。
六、利润
1.定义:
是指企业在一定会计期间的经营成果。
笔记:
收入确认好了,费用确认好了,把相关的一些项目确认好了,利润就确认好了。
2.内容★:
收入减去费用后的净额;
☆直接计入当期利润的利得和损失(营业外收入和营业外支出)。
笔记:
这个利得和损失就是营业外收入和营业外支出。
所以如果我们从利得和损失这个角度来看,那你要知道分两个部分:
一块儿是直接计入到所有者权益的,就是资本公积——其他资本公积,一块儿是直接计入到利润的,就是营业外收入和营业外支出,所以利得和损失在我国现有的企业会计准则体系中是分为两个部分的,那么这两个部分最后在我们的利润表当中都要体现,你计入到所有者权益的,最后我们利润表把它叫做其他综合收益然后加上净利润得出的是综合收益的总和。
所以两张报表的关系,包括刚才所讲的这些会计要素的口径,这是我们学习第一章会计要素这个部分的一定要搞清楚的。
【例题5·多项选择题】以下经济业务事项是按照“资产”定义进行会计处理的方法有( )。
A.生产经营开始前发生的开办费直接计入当期管理费用
B.期末对外提供报告前,将待处理财产损失予以转销
C.计提各项资产减值准备
D.已霉烂变质的存货,将其账面价值一次转入损益
E.已不能给企业带来经济利益的无形资产,将其账面价值一次转入当期营业外支出
『正确答案』ABCDE
『答案解析』是否可以带来未来的经济利益,资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
凡是预期不能给企业带来经济利益的资源,则不能在资产负债表中列示。
A.不能资本化,不能给企业带来经济利益,他就消耗掉了;B.也不能给企业带来经济利益;C.减值这一块儿也不能带来经济利益;D.也不能带来经济利益;E.也不能带来经济利益。
【例题6·多项选择题】下列各项中,属于利得的有( )。
A.出租无形资产取得的收益
B.投资者的出资额大于其在被投资单位注册资本中所占份额的金额
C.处置固定资产产生的净收益
D.非货币性资产交换换出资产的账面价值低于其公允价值的差额
E.以现金清偿债务形成的债务重组收益
『正确答案』CE
『答案解析』选项A,出租无形资产取得的收益计入“其他业务收入”,不属于利得,属于收入的范畴;选项B,计入“资本公积—资本(股本)溢价”中,也不是利得,因为计入其他资本公积的才是利得;选项D,要看换出的是什么资产,如果换出的是库存商品,实际上相当于把商品卖出去了,公允价值计入“主营业务收入”,账面价值计入“主营业务成本”,公允价值和账面价值的差额就不是利得了,如果换出的是固定资产、无形资产的,公允价值高于账面价值的差额计入营业外收入,属于利得。
笔记:
利得你要知道一块儿是计入所有者权益的,导致所有者权益、资本公积——其他资本公积增加的,另一部分计入营业外收入,即利润;选项C,属于营业外收入,符合题意,它是利得;选项E,计入营业外收入。
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