长期股权投资的成本法和权益法的对比研究.docx
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长期股权投资的成本法和权益法的对比研究
编号
江南大学太湖学院
毕业设计(论文)
题目:
长期股权投资的
成本法与权益法对比研究
经管系会计专业
学号:
0851254
学生姓名:
桑秀杰
指导教师:
任丽萍(职称:
)
(职称:
)
二〇一一年五月
摘要
对于企业的长期股权投资业务,其收益和损失如何确认是股权投资会计中的重要问题。
根据投资企业对被投资单位的控制、影响程度的减弱,长期股权投资分为对子公司投资、对合营企业投资、对联营企业投资、及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
而这两两分组恰好构成了使用成本法与权益法的范围。
而分别以收到现金股利或利润时确认投资收益和所有者权益的增减变动确认投资收益,由此产生了确认投资损益的两种方法,即成本法和权益法。
根据企业对被投资单位的影响程度的变化,长期股权投资的核算方法会在成本法和权益法之间转换。
企业因追加投资等原因从成本法改为权益法或企业因减少投资等原因对投资单位不再具有重大影响时,应当中止采用权益法时股权投资的账面价值作为新的投资成本。
我国权益法和成本法在处理上比较复杂,本文首先弄清具体处理方法,再提出从一而终使用一种方法的缺点,从而使用现行的企业会计准则。
关键词:
长期股权投资;成本法;权益法;对比;转换
ABSTRACT
Forlong-termequityinvestmentbusinessenterprise,thegainsandlossestoequityaccountingrecognitionisanimportantissue.Investmentcompaniesunderthecontroloftheinvestee,theweakeninginfluenceoflong-termequityinvestmentsinsubsidiariesaredividedintoinvestment,jointventures,investmentsinassociates,andinvestmentoftheinvesteecompanydoesnothavejointcontrolorsignificantinfluenceandisnotquotedinanactivemarket,fairvaluecannotbereliablymeasured,long-termequityinvestments.Andthesetwogroupshappentoconstitutetheuseofbothcostandscopeoftheequitymethod.Respectivelytoreceivecashdividendsorprofitsfrominvestmentincomeandtheincreaseanddecreaseowner'sequityinvestmentincomerecognizedbyarecognitionoftheinvestmentgainorlossresultingtwomethodsServethisLawandtheequitymethod.
Accordingtotheinvesteecompaniesontheimpactofdegreeofchange,long-termequityinvestmentsinthecostaccountingmethodtoconvertbetweenlawandequitymethod.Businessandotherreasonsduetoadditionalinvestmentfromthecostmethodtotheequitymethod,shouldbeobtainedfromtheactualunitbeinginvestedsignificantimpact,accordingtothebookvalueofequityinvestmentastheinitialinvestmentcost,andcalculatedonthisbasis,thedifferencebetweenequityinvestment;enterprisereduceinvestmentandotherreasonsfortheinvestmentnolongerhassignificantinfluenceusingtheequitymethodshouldbesuspendedwhenthebookvalueofequityinvestmentasthenewinvestmentcost.Equitymethodandcostmethodofdealingwiththemorecomplicated,thisarticlefirstunderstandthespecificprocessingmethod,andthenuseamethodproposedbytheshortcomingsofsingle-mindedness,inordertousetheexistingcorporateaccountingstandards.
Keywords:
long-termequityinvestment;costmethod;theequitymethod;contrast;conversion
目录
第1章绪论1
1.1研究背景和研究意义1
1.2研究内容和研究方法1
第2章文献综述3
2.1成本法文献概述3
2.2权益法文献概述3
2.3成本法与权益法转换文献概述4
第3章长期股权投资的成本法与权益法的比较5
3.1适用范围的比较5
3.2账户设置的比较5
3.3初始投资成本的比较5
3.3.1成本法初始投资成本的计量5
3.3.2权益法初始投资成本的计量5
3.4投资收益确认的比较6
3.4.1成本法投资收益的确认6
3.4.2权益法投资收益的确认6
3.5取得现金股利或利润的处理6
第4章成本法与权益法的转换9
4.1成本法转换为权益法9
4.1.1无重大影响变为有重大影响情况9
4.1.2合并财务报表情况9
4.2权益法转换为成本法9
第5章成本法和权益法存在的问题及对策分析11
5.1存在的问题11
5.1.1成本法存在的问题11
5.1.2权益法存在的问题12
5.2解决的方法12
第6章结论和未来展望15
6.1结论15
6.2不足之处和未来展望15
参考文献17
致谢19
第1章绪论
1.1研究背景和研究意义
长期股权投资是指投资企业在证券市场购买其他单位的股票,或者用本企业的资产投资于其他单位获得股权、长期持有并获利为目的的经济行为。
相比于存货,固定资产等有形资产,长期股权投资风险较大,一方面长期股权投资的取得往往涉及企业整体经营策略和长期的发展规划,还会给企业造成巨额的现金流出;另一方面长期股权投资在持有期间还会涉及到对被投资单位的管理、投资收益的计算以及减值测试等复杂的问题。
根据投资企业对被投资单位的控制、影响程度的减弱,长期股权投资分为投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资即对子公司投资、投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资即对合营企业投资、投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资即对联营企业投资、及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
在现行的《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定长期股权投资主要有成本法和权益法。
成本法指投资后按初始投资成本确认账面价值,并且在持有期间不因被投资企业净资产的增减而变动投资账面余额的方法。
权益法指长期股权投资最初以初始投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资企业所有者权益份额的变动和对投资的账面价值进行调整的方法。
《企业会计准则第2号——长期股权投资》则规定成本法的处理原则是投资公司的长期股权投资账户,按原始取得成本入账后,始终保持原资金额,而不随被投资公司的营业结果发生增减变动的一种会计处理方法。
权益法是指长期股权投资最初以初始投资成本计量,然后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资的账面价值进行调整的方法。
新准则规定,当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时,长期股权投资应采用权益法核算,但同时又规定:
若投资业能够对被投资单位实施控制的被投资单位为其子公司,投资企业应该将子公司纳入合并财务报表的合并范围。
合并财务报表时应按照权益法进行调整。
正确理解长期股权投资的成本法与权益法,有利于合理的编制财务报表,分析长期股权投资的损益情况,对于管理好长期股权投资具有重要的意义。
1.2研究内容和研究方法
本文采用了文献研究法、归纳与演绎方法、分析与综合方法、矛盾分析法、比较分析法、系统分析法等研究成本法与权益法的对比、优缺点,从而论述应该用何种方法计量长期股权投资。
本文分为六章:
第一章是绪论,主要介绍研究背景,研究意义,其次阐述了研究方法和研究内容。
第二章是成本法与权益法的文献综述,介绍它们的相关理论,为全文做好理论铺垫。
第三章是从适用范围、账户设置、初始计量、投资收益的确认、现金股利或利润五个方面来进行对比分析,为全文做好理论铺垫。
第四章介绍了因股权的变动使得成本法与权益法之间的转换,分为成本法转换为权益法和权益法转换为成本法两大类。
第五章针对成本法与权益法的优缺点,提出应该到底应该用哪种方法的问题,论述企业现行使用方法的优点。
第六章是结论及展望,是对全文的总结,以及对长期股权投资核算的前景展望。
第2章文献综述
2.1成本法文献概述
成本法一是有控制权的情况,二是当投资公司对被投资公司经营活动无重大影响能力时采用的长期股权投资会计处理方法。
就是投资公司的长期股权投资账户,按原始取得成本入账后,正常情况下始终保持原资金额度而不随被投资公司的营业结果发生增减变动的一种会计处理方法。
曾学庆(2010)认为长期股权投资使用成本法计量的程序是:
当初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资时的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值;当被投资单位宣告分派的现金股利或利润,投资企业应按享有的部分确认为当期收益。
但投资企业确认的投资收益,仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。
所获得的宣告分派的现金股利或利润超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分,冲减投资的账面价值,作为初始投资成本的收回。
在具体处理方面,应当分为投资年度与以后年度处理。
投资当年分得的现金股利或利润属于被投资方上年利润的分配,投资方应作投资成本收回【1】。
陈志娟(2009)认为成本法下确认分派的股利时投资成本是否会发生变动需要进行两步判断。
第一步,进行累积净利润和累积应收股利的比较;第二步,根据第一步比较的结果再进行投资成本已有余额和应有余额的之间比较,然后据以决定本期投资成本是否应发生变动以及如何进行处理。
具体可分为以下二种情况:
累积净利润大于累积应收股利量和累积应收股利大于累积净利润【2】。
2.2权益法文献概述
权益法指长期股权投资最初以初始投资成本计量,然后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资的账面金额进行调整的方法。
新准则中规定,当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时,长期股权投资应采用权益法核算;但同时又规定:
若投资企业能够对被投资单位实施控制的被投资单位视为其子公司,投资企业应该将子公司纳入合并财务报表的合并范围,而合并财务报表时应按照权益法进行调整。
任学全(2010)以支付现金取得的长期股权投资,应当按实际支付的价款作为初始投资成本。
初始投资成本包括税金、取得长期股权投资直接相关的费用、与其他必要的支出。
当企业取得长期股权投资时,实际支付的购买价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的利润或现金股利,应作为应收项目处理;而作为权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本;与此同时投资者投入的长期股权投资,除了合同或协议约定价值不公允的,其他应当按照协议约定的价值或投资合同作为初始投资成本【3】。
作者兰继光(2009)则认为投资企业取得长期股权投资后,应当按照应分担或应享有的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。
投资企业按照被投资单位宣告分派的现金股利或利润计算应享有得的部分,与此同时相应减少长期股权投资的账面金额。
当投资企业在确认应该享有被投资单位实现的净损益的相应份额时,应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础,再对被投资单位的净利润进行调整后确认【4】。
张巧仙(2008)长期股权投资的计量当由成本法转换为权益法时,应由成本法下长期股权投资的账面价值视为按照权益法的初始投资成本,并在此基础上比较应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额与该初始投资成本,从而确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整【5】。
2.3成本法与权益法转换文献概述
根据企业对被投资单位影响程度的变化,长期股权投资的核算方法会在权益法和成本法之间转换。
企业因追加投资等原因从成本法改为权益法,应自当实际取得对被投资单位有重大影响时,按股权投资的账面金额作为初始投资成本,并在此基础上计算长期股权投资差额;而当企业因减少投资等原因对投资单位不再有重大影响时,应当中止采用权益法时股权投资的账面价值作为新的投资成本。
詹美毅(2008)认为因追加投资引起原持有的对合营企业或联营企业的投资变为对子公司投资的,长期股权投资账面价值的处理应当按照相关规定调整。
此外,因收回投资等原因引起长期股权投资的计量由权益法转换为成本法,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
在后续期间,自被投资单位分得的利润或现金股利未超过转换时,被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的,应当冲减长期股权投资的成本【6】。
第3章长期股权投资的成本法与权益法的比较
长期股权投资有两种收益观点,即分别以收到利润或现金股利时确认收益和按所持股权所代表的所有者权益的增减变动确认收益,由此产生了投资损益的两种确认方法,即成本法和权益法。
此章从以下五个方面进行阐释对比:
适用范围、账户设置、初始计量、投资收益的确认、现金股利的处理,从而为全文做好理论铺垫。
3.1适用范围的比较
成本法的适用范围是企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资即对子公司投资和企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的权益性投资;而权益法的适用范围是投资企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资,即对其合营企业投资和投资企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资即对其联营企业投资。
所以,在会计方法的选择上,可以首先根据实际财务过程所给定的条件,比照新会计准则的要求进行选择。
3.2账户设置的比较
成本法的账户设置下在“长期股权投资”科目下不设明细科目;而权益法的账户设置下在“长期股权投资”科目下分设“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”等明细科目核算。
不同的会计核算方法涉及不同的会计科目的设置,有不同账务处理流程,具体选择何种会计科目就可以依据不同的会计阶段、不同的方法进行选择。
3.3初始投资成本的比较
成本法下的投资成本就是初始投资成本,且不轻易变化;而权益法下的投资成本是指投资企业在被投资单位可辨认净资产中所占的份额。
3.3.1成本法初始投资成本的计量
成本法下投资后按初始投资成本确认账面价值,以后除将应分得的利润或现金股利转为投资、追加投资外,长期股权投资的账面价值一般保持不变。
此外,企业取得长期股权投资,实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的利润或现金股利,作为应收项目处理,不构成长期股权投资的成本。
3.3.2权益法初始投资成本的计量
权益法下投资最初以初始投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对长期股权投资的账面价值进行调整。
对于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额与投资成本之间的差额,应区分情况分别处理。
当初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步,该部分经济利益流入应当作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面金额。
当初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,该部分差额从本质上说是投资企业在取得投资过程中通过购买作、价体现出的与被投资单位不符合条件的资产价值及所取得股权份额相对应的商誉。
而初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时,两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。
3.4投资收益确认的比较
权益法与成本法在收益确认上的主要差别在于,权益法是将被投资企业与投资单位视为一个经济主体,虽然从法律意义上讲他们是两个法律主体,在损益的确认上采用权责发生制的原则。
所以,在被投资单位产生损益时,投资企业应相应地确认应享有或应分担的份额,作为投资损益。
而成本法是将被投资企业与投资单位视为两个独立的法人,两个会计主体,投资企业只在收到现金股利或利润时,或对现金股利或利润的要求权实现时,才确认为投资收益。
这种方法与收付实现制相似,收益实现符合会计原则中的谨慎性。
3.4.1成本法投资收益的确认
成本法投资收益的确认应根据累积净利润和累积应收股利的比较结果进行处理,具体可分为以下两种情况。
当累积应收股利小于或等于累积净利润时,而在正常情况下,企业每年分配的利润小于净利润,所以投资企业在投资若干年后累积应收股利会小于或等于累积净利润。
这时成本法下投资收益确认的原则是,在将原已累计冲减投资成本的金额全部转回后,再以当年应收股利为限确认为投资收益。
当累积应收股利大于累积净利润时,而由于被投资单位用来分派股利和利润的应当来源于上一年度的损益,所以在累积净利润投资小于初期累积应收股利情况是比较常见的。
由于累积净利润小于累积应收股利的部分并非是投资后产生的收益,所以要作为投资成本的收回。
具体可分为投资当年和投资以后年度两种情况。
投资当年时,投资企业在取得投资当年从被投资企业分得的利润或现金股利,应该将全部应收股利作为投资成本收回,冲减投资成本,而不确认投资收益;投资以后年度被投资企业分配股利,投资企业在确认投资收益之前,需先进行累积净利润和累积应收股利的比较。
如果前者小于后者,则需要进行相关计算才能确认投资收益。
具体的计算公式为:
应确认的投资收益金额等于投资企业当年应收股利减去应冲减投资成本的金额,应冲减投资成本的金额等于累积应收股利减去累积净利润的份额再减去本次分配前投资企业累计已冲减的投资成本。
3.4.2权益法投资收益的确认
权益法下投资企业在取得长期股权投资后,应当按照应分担或应享有被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额,调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。
如果初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额,调整营业外收入。
如果初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额,不调整。
总之,成本法下被投资单位在投资收益确认的时间内宣告发放利润或现金股利时。
投资企业按应享有的部分,确认为当期的投资收益;权益法下,被投资企业在投资收益确认的时间内宣告其财务状况时,内容为投资企业在被投资企业实现的净损益中所占的份额。
3.5取得现金股利或利润的处理
成本法下,现金股利或利润的分配处理两种情况。
对于投资企业投资当年分得的利润现金或股利,由于它是由投资前被投资单位实现的利润分配来的,所以不把它作为投资收益,而是作为初始投资成本收回,作为应收股利收回;而权益法下,利润或现金股利是作为投资成本返还,当被投资企业盈利时,按投资比例计算出应该享有的份额,且把它作为投资收益入账,同时调增长期股权投资的账面价值;而当被投资企业亏损时,按投资比例计算出应分担的份额,把它作为投资损失入账,同时减少长期股权投资的账面金额。
第4章成本法与权益法的转换
在投资企业对被投资单位实施长期股权投资的续存期内,由于投资企业投资意图或目的的改变,投资企业会因此追加投资或收回部分投资,使得投资企业的投资比例在原有的基础上发生变化,以至于影响到投资企业对被投资单位的投资类型,此时应根据股权比例或投资类型改变的具体情况调整该长期股权投资的后续会计处理的方法,由一种方法转换为另一种方法。
4.1成本法转换为权益法
长期股权投资的核算由成本法转换为权益法时,应由成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法的初始投资成本,并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。
4.1.1无重大影响变为有重大影响情况
原持有时对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、允价值不能可靠计量的长期股权投资,因追加投资导致持股比例上升,能够对被投资单位施加重大影响或者是实施共同控制的,在自成本法转为权益法时,应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理。
原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额,属于通过投资作价体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值;属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额部分,则其长期股权投资的账面价值应予以调整,同时调整留存收益。
对于新增的长期股权投资部分,应对新增股权投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较,如果投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其长期股权投资的成本不需要调整,即商誉隐含在投资成本中;如果投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,则其长期股权投资的成本应予以调整,同时调整留存收益。
对于原取得投资后至新投资取得的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分,属于在此期间被投资单位实现的净损益中应享有份额的,应对长期股权投资的账面价值进行调整,同时调整留存收益;属于其他原因形成的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额,调整长期股权投资的账面价值,同时计入资本公积。
4.1.2合并财务报表情况
在合并财务报表中,对于剩余股权,应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。
处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和,减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额,计入丧失控制权当期的投资收益。
与原有子公司股权投资相关的其他综合收益,应当在丧失控制权时转为当期投资收益。
企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利
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