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05固定资产
345
第五章 固定资产(三)
第一节 固定资产的确认和初始计量
二、固定资产的初始计量
(三)其他方式取得的固定资产的成本
盘盈的固定资产,作为前期差错处理。
在按管理权限报经批准前,应通过“以前年度损益调整”科目核算。
借:
固定资产
贷:
以前年度损益调整
借:
以前年度损益调整
贷:
盈余公积
利润分配——未分配利润
(四)存在弃置费用的固定资产
借:
固定资产
贷:
在建工程(实际发生的建造成本)
预计负债(弃置费用的现值)
借:
财务费用(每期期初预计负债的摊余成本×实际利率)
贷:
预计负债
借:
预计负债
贷:
银行存款等(发生弃置费用支出时)
【提示1】存在弃置费用时需要将弃置费用的现值计入固定资产的入账价值。
【提示2】弃置费用最终发生的金额(终值)与计入固定资产的价值(现值)之间的差额按照实际利率法计算的摊销金额作为每年的财务费用计入当期损益。
【提示3】一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用,应当在发生时作为固定资产的处置费用处理。
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【教材例5-3】乙公司经国家批准20×7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用,建造成本为2500000万元。
预计使用寿命40年。
根据法律规定,该核反应堆将会对生态环境产生一定的影响,企业应在该项设施使用期满后将其拆除,并对造成的污染进行整治,预计发生弃置费用250000万元。
假定适用的折现率为10%。
核反应堆属于特殊行业的特定固定资产,确定其成本时应考虑弃置费用。
账务处理为:
(1)20×7年1月1日,弃置费用的现值=250000×(P/F,10%,40)=250000×0.0221=5525(万元)
固定资产的成本=2500000+5525=2505525(万元)
借:
固定资产 25055250000
贷:
在建工程 25000000000
预计负债 55250000
以后年度,企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用,账务处理略。
【例题】长江公司属于核电站发电企业,2015年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核设施,全部成本为300000万元,预计使用寿命为40年。
据国家法律和行政法规、国际公约等规定,企业应承担环境保护和生态恢复等义务。
2015年1月1日预计40年后该核电站核设施弃置时,将发生弃置费用30000万元,且金额较大。
在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素下确定的折现率为5%。
已知:
(P/F,5%,40)=0.1420。
要求:
(1)编制2015年1月1日固定资产入账的会计分录;
(2)编制2015年和2016年确认利息费用的会计分录;
(3)编制40年后实际发生弃置费用的会计分录。
【答案】
(1)固定资产入账金额=300000+30000×0.1420=304260(万元)。
借:
固定资产 304260
贷:
在建工程 300000
预计负债 4260
(2)
①2015年应确认的利息费用=4260×5%=213(万元)。
借:
财务费用 213
贷:
预计负债 213
②2016年应确认的利息费用=(4260+213)×5%=223.65(万元)。
借:
财务费用 223.65
贷:
预计负债 223.65
(3)
借:
预计负债 30000
贷:
银行存款 30000
【提示4】解释公告第6号:
由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因,特定固定资产的履行弃置义务可能会发生支出金额、预计弃置时点、折现率等的变动,从而引起原确认的预计负债的变动。
此时,应按照以下原则调整该固定资产的成本:
(1)对于预计负债的减少,以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。
如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值,超出部分确认为当期损益。
(2)对于预计负债的增加,增加该固定资产的成本。
按照上述原则调整的固定资产,在资产剩余使用年限内计提折旧。
一旦该固定资产的使用寿命结束,预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益。
【例题】甲公司是一家核电能源公司,30年前建成一座核电站,其固定资产原价为50000万元,2015年12月31日,其账面价值为12500万元。
假定预计负债于2015年12月31日的现值为20000万元。
预计尚可使用年限为10年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧。
(1)若2015年12月31日重新确认的预计负债现值为15000万元,预计负债调减金额=20000-15000=5000(万元),调整后固定资产账面价值=12500-5000=7500(万元),2016年固定资产计提折旧=7500÷10=750(万元);
(2)若2015年12月31日重新确认的预计负债现值为5000万元,预计负债调减金额=20000-5000=15000(万元),调整后固定资产账面价值为零,超出部分2500万元(15000-12500)确认为当期损益;
(3)若2015年12月31日重新确认的预计负债现值为25000万元,预计负债调增金额=25000-20000=5000(万元),调整后固定资产账面价值=12500+5000=17500(万元),2016年固定资产计提折旧=17500÷10=1750(万元)。
第二节 固定资产的后续计量
◇固定资产折旧
◇固定资产的后续支出
一、固定资产折旧
(一)固定资产折旧的定义
(二)影响固定资产折旧的因素
1.固定资产原价
2.预计净残值
3.固定资产减值准备
4.固定资产的使用寿命
(三)固定资产折旧范围
企业应当对所有的固定资产计提折旧,但是,已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。
在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点:
1.固定资产应当按月计提折旧。
固定资产应自达到预定可使用状态时开始计提折旧,终止确认时或划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧。
当月增加的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产,当月仍计提折旧,从下月起不计提折旧。
2.固定资产提足折旧后,不论能否继续使用,均不再计提折旧,提前报废的固定资产也不再补提折旧。
所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。
3.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确定其成本,并计提折旧;待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。
4.处于更新改造过程停止使用的固定资产,应将其账面价值转入在建工程,不再计提折旧。
更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后,再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。
5.固定资产在定期大修理间隔期间,照提折旧。
【例题·多选题】下列关于固定资产折旧会计处理的表述中,正确的有( )。
(2015年)
A.处于季节性修理过程中的固定资产在修理期间应当停止计提折旧
B.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产应当按暂估价价值计提折旧
C.自用固定资产转为成本模式后续计量的投资性房地产后仍应当计提折旧
D.与固定资产有关的经济利益预期实现方式发生重大改变的,应当调整折旧方法
【答案】BCD
【解析】选项A,应该继续计提折旧。
【例题·多选题】下列资产中,不需要计提折旧的有( )。
(2014年)
A.已划分为持有待售的固定资产
B.以公允价值模式进行后续计量的已出租厂房
C.因产品市场不景气尚未投入使用的外购机器设备
D.已经完工投入使用但尚未办理竣工决算的自建厂房
【答案】AB
【解析】尚未使用的固定资产和已经完工投入使用但尚未办理竣工决算的自建厂房需要计提折旧。
第三章 固定资产(四)
第二节 固定资产的后续计量
二、固定资产的后续支出
固定资产后续支出,是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。
(一)资本化的后续支出
企业将固定资产进行更新改造的,应将相关固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销,将固定资产的账面价值转入在建工程,并停止计提折旧。
固定资产发生的可资本化的后续支出,通过“在建工程”科目核算。
【提示】企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用,有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分,应予以资本化计入固定资产成本,不符合固定资产确认条件的,应当费用化,计入当期损益。
【例3-5】甲公司是一家饮料生产企业,有关业务资料如下:
(1)20×9年12月,该公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用,建造成本为600000元;采用年限平均法计提折旧;预计净残值率为固定资产原价的3%,预计使用年限为6年。
(2)2×11年12月31日,由于生产的产品适销对路,现有这条饮料生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要,但若新建生产线成本过高,周期过长,于是公司决定对现有生产线进行改扩建,以提高其生产能力。
假定该生产线未发生过减值。
(3)至2×12年4月30日,完成了对这条生产线的改扩建工程,达到预定可使用状态。
改扩建过程中发生以下支出:
用银行存款购买工程物资一批,增值税专用发票上注明的价款为210000元,增值税税额为35700元,已全部用于改扩建工程;发生有关人员薪酬84000元。
(4)该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后,大大提高了生产能力,预计尚可使用年限为7年。
假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的4%;折旧方法仍为年限平均法。
假定甲公司按年度计提固定资产折旧,为简化计算过程,整个过程不考虑其他相关税费,甲公司的账务处理如下:
(1)本例中,饮料生产线改扩建后生产能力大大提高,能够为企业带来更多的经济利益,改扩建的支出金额也能可靠计量,因此该后续支出符合固定资产的确认条件,应计入固定资产的成本。
固定资产后续支出发生前,该条饮料生产线的应计折旧额=600000×(1-3%)=582000(元),年折旧额=582000÷6=97000(元)
2×10年1月1日至2×11年12月31日两年间,各年计提固定资产折旧
借:
制造费用 97000
贷:
累计折旧 97000
(2)2×11年12月31日,将该生产线的账面价值406000元[600000-(97000×2)] 转入在建工程
借:
在建工程——饮料生产线 406000
累计折旧 194000
贷:
固定资产——饮料生产线 600000
(3)发生改扩建工程支出
借:
工程物资 210000
应交税费——应交增值税(进项税额) 35700
贷:
银行存款 245700
借:
在建工程——饮料生产线 294000
贷:
工程物资 210000
应付职工薪酬 84000
(4)2×12年4月30日,生产线改扩建工程达到预定可使用状态,转为固定资产
借:
固定资产——饮料生产线 700000
贷:
在建工程——饮料生产线 700000
(5)2×12年4月30日,转为固定资产后,按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧
后续期间累计应计折旧额=700000×(1-4%)=672000(元)
月折旧额=672000÷(7×12)=8000(元)
2×12年应计提的折旧额为64000元(8000×8),会计分录为:
借:
制造费用 64000
贷:
累计折旧 64000
2×13年至2×18年每年应计提的折旧额为96000元(8000×12),会计分录为:
借:
制造费用 96000
贷:
累计折旧 96000
2×19年应计提的折旧额为32000元(8000×4),会计分录为:
借:
制造费用 32000
贷:
累计折旧 32000
【例3-6】20×9年6月30日,甲公司一台生产用升降机械出现故障,经检修发现其中的电动机磨损严重,需要更换。
该升降机械购买于20×5年6月30日,甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认,原价400000元(其中的电动机在20×5年6月30日的市场价格为85000元),预计净残值为0,预计使用年限为10年,采用年限平均法计提折旧。
为继续使用该升降机械并提高工作效率,甲公司决定对其进行改造,为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。
新购置电动机的价款为82000元,增值税税额为13940元,款项已通过银行转账支付;改造过程中,辅助生产车间提供了劳务支出15000元。
假定原电动机磨损严重,没有任何价值。
不考虑其他相关税费,甲公司的账务处理为:
(1)固定资产转入在建工程
在本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件,应予资本化;同时终止确认原电动机价值。
20×9年6月30日,原电动机的价值=85000-(85000÷10)×4=51000(元)
借:
营业外支出—处置非流动资产损失51000
在建工程——升降机械 189000
累计折旧——升降机械 160000
贷:
固定资产——升降机械 400000
(2)更新改造支出
借:
工程物资——新电动机 82000
应交税费——应交增值税(进项税额) 13940
贷:
银行存款 95940
借:
在建工程——升降机械 97000
贷:
工程物资——新电动机 82000
生产成本——辅助生产成本 15000
(3)在建工程转回固定资产
借:
固定资产——升降机械 286000
贷:
在建工程——升降机械 286000
【例题·单选题】企业对一条生产线进行更新改造。
该生产线的原价为120万元,已提折旧为60万元。
改造过程中发生支出30万元,被替换部分的账面价值15万元。
该生产线更新改造后的成本为( )万元。
A.65
B.75
C.135
D.150
【答案】B
【解析】改造后的入账价值=(120-60)+30-15=75(万元)。
【例题·单选题】企业对一条生产线进行更新改造。
该生产线的原价为120万元,已提折旧为60万元。
改造过程中发生支出30万元,被替换部分的账面原值15万元。
该生产线更新改造后的成本为( )万元。
A.65
B.82.5
C.135
D.150
【答案】B
【解析】改造后的入账价值=(120-60)+30-15×(60÷120)=82.5(万元)。
【例题·单选题】甲公司某项固定资产已完成改造,累计发生的改造成本为400万元,拆除部分的原价为200万元。
改造前,该项固定资产原价为800万元,已计提折旧250万元,不考虑其他因素,甲公司该项固定资产改造后的账面价值为( )万元。
(2013年)
A.750
B.812.5
C.950
D.1000
【答案】B
【解析】该项固定资产改造后的账面价值=(800-250)-(200-200/800×250)+400=812.5(万元)。
会计分录为:
(1)固定资产转入改扩建时:
借:
在建工程
累计折旧
固定资产减值准备
贷:
固定资产
(2)发生改扩建工程支出时:
借:
在建工程
贷:
银行存款等
(3)有替换资产时:
借:
银行存款或原材料(入库残料价值)
营业外支出(净损失)
贷:
在建工程(被替换部分的账面价值)
【提示】被替换部分资产无论是否有残料收入等经济利益的流入,都不会影响最终固定资产的入账价值。
(4)固定资产改扩建工程达到预定可使用状态时:
借:
固定资产
贷:
在建工程
【提示1】转为固定资产后,按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
【提示2】企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出,应予资本化,作为长期待摊费用,合理进行摊销。
并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内,采用合理的方法进行摊销。
【例题·多选题】企业在固定资产发生资本化后续支出并达到预定可使用状态时进行的下列各项会计处理中,正确的有( )。
(2015年)
A.重新预计净残值
B.重新确定折旧方法
C.重新确定入账价值
D.重新预计使用寿命
【答案】ABCD
【解析】企业在固定资产发生资本化后续支出并达到预定可使用状态时,再从在建工程转为固定资产,并重新确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
(二)费用化的后续支出
与固定资产有关的修理费用等后续支出,不符合固定资产确认条件的,应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。
企业生产车间和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用;企业专设销售机构的,其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出,计入销售费用。
第三节 固定资产的处置
一、固定资产终止确认的条件
固定资产处置,包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。
【提示】固定资产一般处置均通过“固定资产清理”科目核算,但盘亏固定资产则通过“待处理财产损溢”科目核算。
固定资产满足下列条件之一的,应当予以终止确认:
(一)该固定资产处于处置状态;
(二)该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。
【例题•多选题】下列关于固定资产会计处理的表述中,正确的有( )。
(2013年)
A.未投入使用的固定资产不应计提折旧
B.特定固定资产弃置费用的现值应计入该资产的成本
C.融资租入固定资产发生的费用化后续支出应计入当期损益
D.预期通过使用或处置不能产生经济利益的固定资产应终止确认
【答案】BCD
【解析】未投入使用的固定资产也是应该计提折旧的,选项A错误。
【例题•判断题】固定资产处于处置状态或者预期通过使用或处置不能产生经济利益的,应予终止确认。
( )(2010年)
【答案】√
二、固定资产处置的会计处理
借:
固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷:
固定资产
借:
固定资产清理
贷:
银行存款
借:
银行存款
原材料
其他应收款
贷:
固定资产清理
借:
银行存款
贷:
固定资产清理
应交税费——应交增值税(销项税额)
(动产设备等)
【例题·单选题】甲公司系增值税一般纳税人,2015年8月31日以不含增值税的价格100万元售出2009年购入的一台生产用机床,增值税销项税额为17万元,该机床原价为200万元(不含增值税),已计提折旧120万元,已计提减值30万元,不考虑其他因素,甲公司处置该机床的利得为( )万元。
(2015年)
A.3
B.20
C.33
D.50
【答案】D
【解析】甲公司处置该机床利得=100-(200-120-30)=50(万元)。
【例题•多选题】下列各项中,影响固定资产处置损益的有( )。
(2013年)
A.固定资产原价
B.固定资产清理费用
C.固定资产处置收入
D.固定资产减值准备
【答案】ABCD
【解析】四个选项均正确。
【例题·单选题】甲公司2016年4月2日出售一台于2012年3月19日购入的机器设备,该设备入账价值1200000元,甲公司采用年限平均法计提折旧,该设备预计使用5年,预计净残值率为5%。
出售时开具的增值税普通发票上注明的价款为220000元,增值税为37400元,甲公司以银行存款支付该设备拆卸费5000元。
甲公司出售此设备发生的净损益为( )元。
A.-40600
B.-35600
C.-78000
D.-54000
【答案】D
【解析】固定资产截止处置当月累计计提折旧=120×(1-5%)/5/12×49=93.1(万元),出售设备净损益=[22-(120-93.1)-0.5]×10000=-54000(元)
三、持有待售的固定资产
同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售:
一是企业已经就处置该非流动资产作出决议;二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议;三是该项转让将在一年内完成。
【提示】持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组,处置组是一项交易中指作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组,一个资产组或某个资产组中的一部分。
企业对于持有待售的固定资产,应当调整该项固定资产的预计净残值,使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额,但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值,原账面价值高于预计净残值的差额,应作为资产减值损失计入当期损益。
【理解记忆】持有待售的固定资产首先比较其账面价值与公允价值减去处置费用后的净额,如果账面价值高于公允价值减去处置费用后的净额的,应按其差额提取减值准备,相反则不作处理。
某项资产或处置组被划归为持有待售,但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件,企业应当停止将其划归为持有待售,并按照下列两项金额中较低者计量:
(1)该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值,按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额;
(2)决定不再出售之日的可收回金额。
【例题•多选题】下列关于固定资产会计处理的表述中,正确的有( )。
(2014年)
A.已转为持有待售的固定资产不应计提折旧
B.至少每年年度终了对固定资产折旧方法进行复核
C.至少每年年度终了对固定资产使用寿命进行复核
D.至少每年年度终了对固定资产预计净残值进行复核
【答案】ABCD
【解析】四个选项均正确。
【例题•判断题】企业持有待售的固定资产,应按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
( )(2013年)
【答案】√
补充知识点:
固定资产清查
盘盈:
前期会计差错(追溯重述法更正)
借:
固定资产[重置成本]
贷:
以前年度损益调整
盘亏:
发生时:
借:
待处理财产损溢
累计折旧
贷:
固定资产
批准处理后:
借:
其他应收款[责任人或保险公司赔款]
营业外支出
贷:
待处理财产损溢
本章小结
第五章 固定资产(五)
第三部分:
典型例题分析
(一)单选题
【例题】甲公司为增值税一般纳
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