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前者始于宋,乃“宗学”“律学”“医学”“武学”等科目的讲授者;
而后者则于西晋武帝时代即已设立了,主要协助国子、博士培养生徒。
“助教”在古代不仅要作入流的学问,其教书育人的职责也十分明晰。
唐代国子学、太学等所设之“助教”一席,也是当朝打眼的学官。
至明清两代,只设国子监(国子学)一科的“助教”,其身价不谓显赫,也称得上朝廷要员。
至此,无论是“博士”“讲师”,还是“教授”“助教”,其今日教师应具有的基本概念都具有了。
《企业会计准则第26号——再保险合同》(以下称“新准则”)主要规范了再保险合同分出业务和分入业务的会计处理及相关信息的列报。
“新准则”涉及到一些重要术语和再保险合同的会计计算方法,所以,在讨论分出业务和分入业务的会计处理之前,本文先介绍这些知识点。
一、重要术语
“新准则”涉及到以下几个术语:
1.纯益手续费
纯益手续费是指再保险接受人在其取得纯益基础上付给再保险分出人一定比例(即纯益手续费率)的报酬。
“纯益”是指某个业务年度再保险分入业务获得的纯收益,即该年度分入业务收入项目合计减去支出项目合计的差额。
2.比例再保险合同
比例再保险合同是指以原保险合同保险金额为自留额和分保额计算基础的一种再保险合同。
该种再保险方式下,再保险分出人和再保险接受人按照保险金额的一定比例分担赔付款,并按此比例分出保费和分摊赔付款。
3.非比例再保险合同
非比例再保险合同是指以再保险分出人赔付款金额为自留额和分保额计算基础的一种再保险合同。
该种再保险方式下,再保险分出人与再保险接受人并不是按照比例分配相关的保费和赔付款。
二、再保险合同的会计处理方法
《企业会计准则——基本准则》第九条规定,“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告”。
因此,在权责发生制下,我们应当在确认原保险合同资产、负债和损益的当期,根据再保险合同,确认相应的再保险合同负债、资产和损益。
从“新准则”第二章和第三章的相关规定可以看出,再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期,按照相关再保险合同的约定,确定分出保费、应向再保险接受人摊回的分保费用,同时确认应收分保未到期责任准备金;
在提取原保险合同未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金的当期,按照相关再保险合同的约定,确认相应的应收分保准备金资产;
在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用的当期,按照相关再保险合同的约定,确定应向再保险接受人摊回的赔付成本等。
再保险接受人应及时确认分保费收入,根据相关再保险合同的约定,确定应当向再保险分出人摊回的分保费用,并及时提取有关责任准备金。
在实际会计处理中,上述收入和费用业务有不同的会计处理方法,即再保险合同的预估法和账单法。
前者是指再保险业务相关收入、费用在发生时确认;
后者是指再保险业务相关收入、费用在发出或收到账单时确认。
从上述规定可以看出,“新准则”要求采用预估法分出业务来进行会计处理;
分入业务一般采用预估法,也可以采用账单法。
从下面以实例可以比较出这两种方法的不同。
(一)预估法
1.德润保险公司与中意保险公司签订再保险合同,接受中意公司分出的原保险业务。
再保险合同起期后,第一个账单期预估分保费收入180万元,预估分保手续费50万元。
德润公司的会计处理为:
借:
分保费用
500000
贷:
应付分保账款——中意公司
应收分保账款——中意公司
1800000
保费收入
2.收到第一期账单,账单标明金额为:
分保费收入200万元,分保手续费60万元。
分保费收入调整金额=200-180=20(万元)
分保手续费调整金额=60-50=10(万元)
100000
贷:
200000
200000
3.以后各账单期和收到账单时均比照第2项进行会计处理。
(二)账单法
在账单法下,没有收到账单时,不需要进行账务处理,收到第一期账单时,直接作如下账务处理:
600000
2000000
保费收入
2000000
三、分出业务的会计处理
“新准则”在“分出业务的会计处理”这一章主要规范了分出保费、摊回分出保费、摊回赔付成本、分保准备金、再保险合同损益调整等业务的会计处理。
(一)分出保费的会计处理
“新准则”第六条规定,再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定分出保费,计入当期损益。
例1:
2007年1月31日,新华保险公司与邹某签订一份意外伤害保险合同,保险金额为400万元,合同于2007年2月1日生效,保险期间为1年。
邹某在合同生效当日一次性交齐保险费15000元。
该份保险合同属于新华保险公司与大华公司签订的再保险合同约定的范围。
再保险合同约定:
每一被保险人的意外险自留额为100万元,大华公司的分保额最高限额为350万元,分保手续费率为30%。
新华公司分出保费的会计处理为:
分出保费
11250
[15000×
(4000000-1000000)÷
4000000]
应付分保账款—大华公司
11250
(二)摊回分保费用的会计处理
“新准则”第七条规定,再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定应向再保险接受人摊回的分保费用,计入当期损益。
在原保险合同的保费收入确认的当期,原保险合同还会发生佣金支出、手续费支出、营业费用和营业税金及附加等费用支出。
按照再保险合同的约定,再保险接受人应向再保险分出人摊回分保费用以弥补其发生的这些费用。
例如,在例1中,新华公司摊回分保费用的会计处理为:
应收分保账款—大华公司
3375
(11250×
30%)
摊回分保费用
3375
对于纯益手续费,“新准则”第十三条规定,再保险分出人应当根据相关再保险合同的约定,在能够计算确定应向再保接受人收取的纯益手续费时,将该项纯益手续费作为摊回分保费用,计入当期损益。
再保险分出人在计算纯益手续费时所应用的盈利计算假设应与计算原保险合同所形成的负债时所应用的盈利计算假设相一致。
例如,损益中的支出项目一般包括未决赔款准备金,未决赔款准备金的计算应与再保险分出人对该笔分出业务所对应的原保险合同评估未决赔款准备金时采用的精算假设相一致。
例2:
承例1,假设2019年,新华公司按照再保险合同约定计算出应向大华公司收取的纯益手续费为150万元,双方确认一致的纯益手续费金额为143万元。
新华公司在双方确认一致时应作如下会计处理:
1430000
(三)摊回赔付成本的会计处理
“新准则”第九条规定,再保险分出人应当在确定支付赔款金额的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定应向再保险接受人摊回的赔付成本,计入当期损益。
例3:
承例1,2007年10月3日,邹某发生车祸死亡,新华公司确认了赔付成本400万元,并于10月21日向邹某家属支付了保险赔款。
新华公司确认应摊回赔付成本时应作如下会计处理:
3000000
[4000000×
摊回赔付支出
3000000
(四)应收分保准备金的会计处理
“新准则”第六条规定,再保险分出人应当按照相关再保险合同的约定,计算确认相关的应收分保未到期责任准备金资产。
再保险分出人应当在资产负债表日调整原保险合同未到期责任准备金余额时,相应调整应收分保未到期责任准备金余额。
同时,“新准则”第八条规定,再保险分出人应在提取原保险合同未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定应向再保接受人摊回的相应准备金,确认当期损益,并同时确认相应的应收分保准备金资产。
具体来讲,在确认原保险合同保费收入的当期,再保险分出人将根据原保险合同提取未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金等,但由于部分保费收入已经向再保险接受人分出,因此,在确认上述原保险合同责任准备金的同时,应确认应收分保准备金;
同样,再保险分出人应在确认原保险合同未决赔款准备金的当期,相应计算确认应收分保未决赔款准备金。
例4:
2006年12月31日,嘉华财产保险公司(以下称嘉华公司)与隆德财产保险公司(以下称隆德公司)签订一份财产再保险合同,将合同规定范围内的原保险业务向隆德公司办理分保。
保险责任从2007年1月1日到2008年1月1日整一年,分保比例为20%,分保手续费以分保费为基础,比率为30%。
2007年1月14日,嘉华公司将该合同规定业务范围内财产保险合同确认为保费收入230万元;
1月31日,嘉华公司将这份财产保险合同提取未到期责任准备金210万元;
10月25日,财产保险合同约定的保险事故发生,到10月31日尚未结案,嘉华公司提取未决赔款准备金9000万元。
嘉华公司确认应收分保准备金的会计处理如下:
2007年1月31日,确认应收分保未到期责任准备金
应收分保未到期责任准备金
420000
(2100000×
20%)
提取未到期责任准备金
420000
2007年10月31日,确认应收分保未决赔款准备金
应收分保未决赔款准备金
18000000
(90000000×
摊回未决赔款准备金
18000000
(五)再保险合同损益的调整
“新准则”第十条规定,再保险分出人应当在原保险合同提前解除的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定分出保费、摊回分保费用的调整金额,计入当期损益。
当原保险合同提前解除时,原保险合同保险责任终止,此时,再保险责任也同时终止,按照权责发生制原则,再保险分出人需要在当期按照再保险合同的约定,计算被解除的原保险合同对应的应冲减的分出保费,应冲减的摊回分保费用。
“新准则”第十一条规定,再保险分出人应当在因取得和处置损余物资,确认和收到应收代位追偿款等而调整原保险合同赔付成本的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定摊回赔付成本的调整金额,计入当期损益。
《企业会计准则第25号——原保险合同》第二十条规定,保险人承担赔偿保险金责任取得的损余物资,应当按照同类或类似资产的市场价格计算确定的金额确认为资产,并冲减当期赔付成本。
摊回赔付成本是以原保险合同赔付成本为基础计算确定的,因此,在原保险合同赔付成本减少的同时,应相应冲减摊回赔付成本。
“新准则”第十四条规定,再保险分出人调整分出保费时应当将调整金额计入当期损益。
再保险分出人在确认原保险合同保费收入的当期,在计算确定再保险合同各项损益时,虽然已采用预估法对再保险合同损益进行了估算,但在确定分保账单时,可能会出现账单数据和估算数据不一致。
再保分出人应在与再保接受人确定分保账单的当期,按照账单数据与前期估算数据的差额,调整当期相关再保险合同损益项目。
四、分入业务的会计处理
“新准则”在“分入业务的会计处理”这一章主要规范了分保费收入、分保费用、分保准备金、分保赔付成本等业务的会计处理。
(一)分保费收入的会计处理
“新准则”第十五条规定,分保费收入的确认条件是“再保险合同成立并承担相应的保险责任”、“与再保险合同相关的经济利益很可能流入”和“与再保险合同相关的收入能够可靠地计量”,并且再保险接受人应根据再保险合同的约定,计算确定分保收入金额。
例5:
2007年8月31日,隆德公司与嘉华公司签订一份再保险合同,接受嘉华公司分出的原保险业务。
保险责任从2007年9月1日到2008年9月1日整一年,分保比例为20%,分保手续费为30%。
假设隆德公司预估2019年9月与嘉华公司再保险合同项下的分保费收入金额为800万元。
2007年9月30日,隆德公司分保费收入的会计处理如下:
应收分保账款—嘉华公司
8000000
(二)分保费用的会计处理
1.分保费用的确认
“新准则”第十六条规定,再保险分出人应当在确认原保险合同保费收入的当期,按照相关再保险合同的约定,计算确定应向再保险接受人摊回的分保费用,计入当期损益。
例5中,2007年9月30日,隆德公司分保费用的会计处理如下:
2400000
(8000000×
应付分保账款—嘉华公司
2400000
对于纯益手续费,再保险接受人应根据再保险合同的约定,将纯益手续费作为分保费用,计入当期损益,金额为双方确认一致的金额。
例如,在例2中,大华公司确认纯益手续费的会计处理如下:
应付分保账款—新华公司
2.分保费用的调整
再保险接受人应在调整分保费收入当期,根据分保费用率或实际账单标明分保费用金额计算调整相关分保费用,计入当期损益。
例6:
承例5,假设隆德公司于2007年10月12日,收到嘉华公司发来的分保业务账单,账单标明的分保费用为900万元,分保手续费270万元。
2007年10月12日,隆德公司作如下调整分录:
1000000
(9000000-8000000)
1000000
300000
(2700000-2400000)
(三)分入业务准备金的会计处理
“新准则”第十九条规定,再保险接受人提取分保未到期责任准备金、分保未决赔款准备金、分保寿险责任准备金、分保长期健康险责任准备金,以及进行相关分保准备金充足性测试,比照《企业会计准则第25号——原保险合同》的相关规定处理。
分入业务准备金会计处理的实务举例,读者可以参阅本刊第10期的《解读〈企业会计准则第25号——原保险合同〉》中的“原保险合同责任准备金”部分,此处不再赘述。
(四)分保赔付成本的会计处理
“新准则”第二十条规定,再保险接受人应当在收到分保业务账单的当期,按照账单标明的分保赔付款项金额,作为分保赔付成本,计入当期损益;
同时.冲减相应的分保准备金余额。
例7:
承例6,假设隆德公司于2007年10月12日,收到嘉华公司发来的分保业务账单,账单标明的分保赔款金额为300万元,隆德公司已提取的相应分保未决赔款准备金为200万元。
隆德公司的会计处理如下:
分保赔付支出
未决赔款准备金
提取未决赔款准备金
五、再保险合同会计处理的特点
通过前文的分析,可以看出,再保险合同的会计处理有以下特点:
1.再保险合同涉及分人业务和分出业务,不同的会计主体采取不同的会计处理方式。
对于同一笔再保险合同,同时涉及分保分出人的会计处理和分保接受人的会计处理。
2.对于分保分出人而言,再保险合同的会计处理主要是分出保费、摊回分保赔款、摊回分保费用、分保准备金、再保险合同损益调整等内容。
对于分保接受人而言,再保险合同的会计处理主要是分保费收入、分保赔款、分保费用、分保准备金等内容。
3.在发生赔款以及手续费、佣金、营业税金及附加等相关税费的情况下,分保分出人先支付赔款和有关税费,分保接受人按分保比例再与分保分出人计算应负担的份额。
因此,分保接受人不涉及手续费支出和佣金支出的会计处理,但是涉及摊回分保赔款和摊回分保费用的会计处理。
参考文献:
1.余恕莲、史玉光.《具体会计准则解析与实务例解(2019会计准则)》[M].北京:
对外经济贸易大学出版社.2019年。
2.中华人民共和国财政部制定.《企业会计准则2019》[S].北京:
经济科学出版社.2019年。
3.中华人民共和国财政部制定.《企业会计准则——应用指南》[S].北京:
中国财政经济出版社.2019年。
4.财政部会计司编写组.《企业会计准则讲解2019》[M].北京:
人民出版社.2019年。
5.DavidAlexanderSimonArcher著.《国际会计准则指南》(英文版)[M].北京:
中信出版社影印.2019年。
(作者单位:
交通部科学研究院交通金融研究所)
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