CAS18所得税.ppt

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注：

CAStheChinaAccountingStandards,二OO八年四月,企业会计准则AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo.18所得税Incometaxes,参考IASC之12号IncomeTaxes,注:

（IASC:

InternationalAccountingStandardsCommittee）,Page:

3,框架结构,CAS18所得税准则分为“总则”、“计税基础”、“暂时性差异”、“确认”、“计量”、“列报”6章共25条,CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

4,所得税准则的基本含义及其方法,所得税准则是关于“所得税会计”的基本规范所谓所得税会计，通俗地说，就是研究如何对“会计收益”与“应税收益”之间的差异进行会计处理的会计理论和方法“会计收益”是一定时期内按照会计准则计算的税前会计利润或亏损“应税收益”是按照税收法律和相关法规计算的一定时期的应税所得或亏损所得税会计是会计与税收法规之间的差异在所得税会计核算中的具体体现所得税会计的形成和发展是所得税法规和会计准则规定相互分离的必然结果，两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进在我国,会计的确认、计量、报告应当遵从企业会计准则的规定,目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等,为投资者、债权人以及其他会计信息使用者提供对其决策有用的信息税法则是以课税为目的，根据国家有关税收法律、法规的规定，确定一定时期内纳税人应交纳的税额，从所得税的角度，主要是确定企业的应纳税所得额，以对企业的经营所得征税所得税会计处理方法的类别我国所得税准则规定,资产负债表债务法是所得税会计采用的唯一方法所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础,CAS18：

所得税（Incometaxes）,解释,Page:

5,资产负债表债务法的总体要求,资产的账面价值与计税基础确认的时点：

1.一般在资产负债表日2.特殊交易或事项确认资产、负债时基本核算程序：

1.确定资产、负债的账面价值资产、负债的账面价值,是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额2.确定资产、负债的计税基础资产的计税基础，是在某一期间内就该项资产按照税法规定可以税前扣除的金额负债的计税基础，是负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可以税前扣除的金额3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额;按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异

（1）资产或者负债的账面价值计税基础,不产生暂时性差异,

（2）资产的账面价值资产的计税基础或者负债的账面价值负债的计税基础,产生可抵减暂时性差异,导致未来销售使用资产时或偿付债务时减少应纳税所得额（3）资产的账面价值资产的计税基础或者负债的账面价值负债的计税基础,产生应纳税暂时性差异,导致未来销售使用资产时或偿付债务时增加应纳税所得额4.确认递延所得税资产及负债上述情况

（2）下，应当确认为了递延所得税资产上述情况（3）下，应当确认为了递延所得税负债确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用的递延所得税5.确定利润表中的所得税费用按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。

所得税费用=当期所得税+递延所得税,CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

6,一个小结,CAS18：

所得税（Incometaxes）,资产负债表债务法下,所得税的核算应分成两条线：

应交所得税和所得税费用。

其中:

应交所得税（即当期所得税费用）

（1）应交所得税是按照税法的规定计算的：

应交所得税应纳税所得额所得税税率（利润总额纳税调整额）所得税税率其中,纳税调整额包含了永久性差异和暂时性差异，即会计与税法的规定有差异就要调整。

（2）应交所得税作为负债核算，设置“应交税费应交所得税”科目。

（3）应交所得税列示在资产负债表中的流动负债中。

所得税费用当期所得税费用（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）,Page:

7,资产的账面价值与计税基础,资产的账面价值资产的账面价值代表的是企业在持续持有及最终处置某项资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济利益流入资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产在资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列支的金额资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额，该余额代表的是按照税法规定，就涉及的资产在未来期间计税时仍然可以税前扣除的金额资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况举例,CAS18：

所得税（Incometaxes）,举例,包括：

固定资产、无形资产、交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、其他计提减值准备的资产例外：

有时资产账面价值为零也产生暂时性差异。

Page:

8,负债的账面价值与计税基础,负债的账面价值负债的账面价值是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额负债的计税基础一般情况下,负债的确认与偿还不会影响企业的损益,也不会影响其应纳税所得额,未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值即该类负债的基本特征是对企业损益不产生影响例如企业的短期借款、应付账款等某些情况下,负债的确认可能会影响企业的损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,使得其计税基础与账面价值之间产生差额即该类负债的基本特征是对企业损益产生影响，主要是因为计算提取的负债同时计入了相关成本费用之中如预计负债、应付职工薪酬、企业年金等、以及特殊业务（如债务重组等）调整了负债的账面价值在此情况下，负债的计税基础指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额通俗地说，负债的计税基础就是将来支付时不能抵税的金额。

负债的账面价值与计税基础可能存在差异的情况举例注意：

（1）一般情况下，负债只会产生可抵扣暂时性差异。

（2）关于负债的计税基础重点掌握：

按照税法规定，什么样的负债减少时，可以计入当期费用。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,举例,Page:

9,CAS18：

所得税（Incometaxes）,暂时性差异,暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。

即:

暂时性差异账面价值计税基础根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

例题,对资产、负债的账面价值与其计税基础的比较,形成的暂时性差异如下:

Page:

10,特殊交易或事项中产生的暂时性差异的确定,

（1）某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。

如筹建期间发生的费用.会计：

管理费用税收：

开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额

（2）不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额,则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产。

如承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定会计：

公允价值与最低租赁付款额现值中较低者税收：

租赁合同或协议中约定的租赁款（3）亏损发生及弥补的会计处理我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年，对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性差异具有同样的作用,均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认递延所得税资产。

一般称之为当期确认法，即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。

使用该方法，企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业不应确认。

（4）企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等,CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

11,关于准则规范的纳税差异的重要说明,CAS18：

所得税（Incometaxes）,CAS18所得税准则主要是从资产负债表出发,比较资产负债的账面价值与其计税基础，将会计与税收之间的差异分为以下三种情况：

1、永久性差异账面价值计税基础;不体现为资产、负债项目2、暂时性差异账面价值计税基础;与账面价值计税基础无关3、其他视同暂时性差异处理的项目（如并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损）注:

1）原所得税暂行规定基于利润表出发,将会计与税法差异分为永久性差异与时间性差异2）时间性差异都是暂时性差异,但暂时性差异并不一定都是时间性差异3）永久性差异:

仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题,永久性差异举例（核算口径不同产生的差异）：

调整当期所得税费用1、违法经营的罚款和被没收财物的损失，会计作为支出，而税法不允许扣减纳税所得，应予以调整；2、各种税收的滞纳金、罚款，会计列入营业外支出，但税法不允许扣减纳税所得，应予以调整；3、各种非救济性、公益性捐赠和赞助支出，会计可据实列入营业外支出，但税法不允许扣减纳税所得，应予以调整；4、自然灾害损失等不可抗拒事件，有保险公司赔款的部分不能扣减纳税所得。

5、已纳税投资收益，如国库券利息、长期投资分红等。

其中，国库券利息在财务会计上列入利润总额，但按税法规定予以免税；投资收益中已缴足所得税的部分也予以抵免，但因被投资方的税率低于投资企业税率的，按规定要补交部分所得税。

等等,Page:

12,递延所得税负债的确认与计量,确认递延所得税负债的一般原则企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循的原则是：

除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。

除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

不确认递延所得税负债的情况有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，企业会计准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括：

1商誉的初始确认商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值说明:

若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态2与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：

一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

说明:

同时满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。

3除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

说明:

该类交易或事项在我国企业实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债的初始确认金额均会为税法所认可，不会产生两者之间的差异。

递延所得税负债的计量递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。

在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化，企业在确认递延所得税负债时，可以现行适用税率为基础计算确定，递延所得税负债的确认不要求折现。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,例题,Page:

13,递延所得税资产的确认,确认递延所得税资产的一般原则资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

1递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。

2按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。

在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。

3企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。

4与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。

如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。

不确认递延所得税资产的特殊情况某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。

其原因在于，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

14,递延所得税资产的计量,递延所得税资产的计量1适用税率的确定。

确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。

无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。

2递延所得税资产的减值。

资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。

如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值（对应的是所得税费用，而不是资产减值损失）。

递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,例题,Page:

15,递延所得税资产、递延所得税负债的转回,递延所得税负债和递延所得税资产确认后，相关的应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异于以后期间转回的，应当调整原已确认的递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

16,一个小结,递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量,CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

17,所得税费用的确认和计量,采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：

当期所得税和递延所得税。

一、当期所得税应交所得税应纳税所得额所得税税率应纳税所得额税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额二、递延所得税递延所得税,是指按照企业会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额,即递延所得税资产及递延所得税负债的当期发生额，但不包括直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的所得税影响。

递延所得税（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）值得注意的是，如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。

递延所得税当期递延所得税负债的增加当期递延所得税资产的减少当期递延所得税负债的减少当期递延所得税资产的增加三、所得税费用利润表中的所得税费用由两个部分组成：

当期所得税和递延所得税。

所得税费用当期所得税递延所得税计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。

与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。

四、所得税费用应当在利润表中单独列示。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,Page:

18,综合举例,CAS18：

所得税（Incometaxes）,A公司207年度利润表中利润总额为1200万元，该公司适用的所得税税率为33%，自208年1月1日起，适用的所得税税率改为25。

（本例题中不考虑中期报告）207年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：

（1）207年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。

假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。

（2）向关联企业提供现金捐赠200万元。

（3）当年度发生研究开发支出500万元，较上年度增长20%。

其中300万元资本化计入无形资产成本。

税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出的l50%加计扣除。

其中，符合资本化条件后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期末达到预定可使用状态。

（4）应付违反环保法规定罚款100万元。

（5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。

1）207年度当期应交所得税应纳税所得额=12000000+600000+2000000-5000000150%-（5000000-3000000）+1000000+300000=10400000（元）应交所得税=1040000033%=3432000（元）2）207年度递延所得税该公司207年资产负债表相关项目金额及其计税基础如右表（单位:

元）递延所得税费用=300000025%-90000025%=525000（元）3）利润表中应确认的所得税费用所得税费用=3432000+525000=3957000（元）借：

所得税费用3957000递延所得税资产225000贷：

应交税费应交所得税3432000递延所得税负债750000,Page:

19,新旧衔接,企业应当根据CAS38首次执行企业会计准则的规定，在首次执行日，分别原采用应付税款法或以利润表为基础的纳税影响会计法的情况，确定其自原制度转为资产负债表债务法时应进行的处理。

1）对于原采用应付税款法核算所得税的企业，在首次执行日，应以按照企业会计准则第38号首次执行企业会计准则中规定的衔接办法为基础，首先调整相关资产、负债的账面价值，以资产、负债调整后的账面价值为基础，比较其与计税基础之间的差异，对于形成应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的，应确认相关的递延所得税负债及递延所得税资产，有关影响相应调整盈余公积和未分配利润。

2）对于原采用以利润表为基础的纳税影响会计法核算所得税的企业，在首次执行日应以按照企业会计准则第38号首次执行企业会计准则中规定的衔接办法为基础，首先调整相关资产、负债的账面价值，以调整后的账面价值为基础，比较其与计税基础之间的差异，对于形成应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的，确定应予确认的递延所得税负债及递延所得税资产，同时冲减资产负债表中原已确认的递延税款贷项及递延税款借项，上述调整的结果增加（或减少）盈余公积和未分配利润。

3）企业在首次执行日确认递延所得税资产或递延所得税负债时，应以现行国家有关税收法规为基础确定适用税率。

未来期间适用税率发生变更的，应当按照新的税率对原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，有关调整金额计入变更当期的所得税费用等。

4）在首次执行日，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时调整期初留存收益。

5）首次执行日后，企业应当按照所得税准则核算所得税。

CAS18：

所得税（Incometaxes）,举例1,举例2,本准则学习结束,Page:

21,所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

Page:

22,资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异；（递延所得税负债）资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。

（递延所得税资产）按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵扣亏损，视同可抵扣暂时性差异。

（递延所得税资产）,Page:

23,A公司207年度利润表中利润总额为1200万元，该公司适用的所得税税率为33%，自208年1月1日起，适用的所得税税率改为25。

207年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：

（1）207年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。

假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。

（2）向关联企业提供现金捐赠200万元。

（3）当年度发生研究开发支出500万元，较上年度增长20%。

其中300万元资本化计入无形资产成本。

税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出的l50%加计扣除。

其中，符合资本化条件后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期末达到预定可使用状态。

（4）应付违反环保法规定罚款100万元。

（5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。

本例题中不考虑中期报告,Page:

24,思考题,20x9年12月31日，Dunn公司利润表上公布当年租金收入$225000。

根据现金制要求，租金收入应纳税。

租金已收到，计$350000，作为当年的应纳税利润。

同年，Dunn公司发生未实现损失$60000,该损失由外汇交易引起。

这笔损失在x9年不可抵减所得税，只有在将来实现时才可。

Dunn公司的现行所得税率为40%。

假定已满足确认标准，问20x9年递延所得税资产增加额为多少？

（a）$24000（b）$50000（c）$74000（d）$90000,Page:

25,思考题,20Y0年6月30日,在确认了所有费用以及确认了所有收入项目后，Gamma公司的税前会计利润为$100000。

与所得税相关的资产和负债的帐面价值如下：

20x920Y0固定资产100000累计折旧15000帐面价值85000商誉5600053000预收租金2700031000在编制纳税申报表时，会计师计入以下项目：

设备折旧费$25000收到租金$5000研发费用$10，000允许150%抵扣$5000公司的现行所得税率为40%。

假定确认标准已满足。

Gamma公司就上述交易应在报表上如