1、我国个人所得税改革问题研究 我国个人所得税改革问题研究Research on Chinas Personal Income Tax Reform Problem摘 要个人所得税是对个人纳税人所得额征收的税收。很多国家都将其作为征税税种之一，中国改革开放以后，也开始对个人所得税越来越重视，纳税人越来越多，税制在经济发展中起到的作用就越明显。我国实行多年，主要就是缩减贫富差距。随着经济社会的发展，个人所得税也应该在不断的变化，所以我们要不断的去完善个人所得税的制度，这样才可以更好的为人民服务，缓解基层的负担，也可以更有效的征收税款，增加政府财政收入。本文第一章分析选题的背景和意义，总结了国外理论界
2、对最优个人所得税的研究成果以及国学者对我国个人所得税制改革的论述观点;第二章介绍了个人收入所得税的概念、征收类型、税制模式等;第三章综述了国外典型的个人所得税制，其经验给我国带来了启示;第四章介绍了我国个人所得税的沿革、特点和容，论证了我国个人收入所得税应用的现状和存在的问题，并对其成因影响进行系统地分析;最后提出我国个人所得税制进一步深化改革的思路和对策建议。 关键词:个人所得税;税制改革;思路和对策AbstractPersonal income tax is tax that levy on the parts that an individual tax payer has earned
3、. Many countries include personal income tax in the tax system as one of them. After the Reform and Opening-up Policy, China has been paying more attention to personal income tax; the more the tax payers there are, the more apparent effect the taxation impose on the economic development. Our country
4、 has executed the personal income tax in order to reduce the gap between the riches and the poor. With the economic and social development, there should be some changes to the personal income tax system, so we should have been improving the system of personal income tax, in order that we can serve t
5、he people better and alleviate the burden on the basic level. Furthermore, improvement of personal income tax can also levy taxes more effectively so that government can increase the fiscal revenue. Chapter 1 of this article, analyzing the background and purposes of the selected topic, summarizes th
6、e research outcome of the optimal personal income tax from foreign theory and the discussion standpoint from domestic scholars on the reform of our countrys personal income tax. The second chapter mainly introduces the basic concept, types of levying tax and taxation modes of personal income tax. Ch
7、apter 3 summarizes some typical personal income tax systems of the foreign countries and the experience has served as a revelation for our country. The forth chapter, introducing the evolution, characteristics and details of Chinas personal income tax system, demonstrates the current situation and t
8、he problem that exists in the application of our countrys personal income tax and systematically analyzes the causations and effects. At last, the train of thoughts and Plan about further deepening reforms of Chinas personal income tax are proposed.Key word: Personal Income Tax; Taxation Reform; Tra
9、in of thought and Plan第一章 绪论一、选题的背景与意义个人所得税从诞生至今，迅速的被各个国家沿用，其包含了国家提供收入、稳定社会经济、调节收入差距等多种功能，所以无论是发达国家还是发展中国家对它都十分的重视，我国在1980年颁布了中华人民国个人所得税法，之后曾先后进行两次修订，1994年进行分税制改革，并颁布施行了现行个人所得税。自从实行个人所得税以来，起到了很多积极的作用，例如增加政府的财政收入，有效的分配了资源等等，可是，国实行的个人所得税还有许多功能没有体现出来，个人偷税漏税现象还比较普遍。我国个人所得税实行这么多年，税收收入比例占GDP比例还是很低，有一些原因是我
10、国处于发展中国家，生产能力不是较发达，全国人均收入普遍不高，其实最关键的还是在于我国的个人所得税制度上存在着一些较大的缺陷。于是是否进行税收改革是一个值得思考的问题，是否要将国外的制度引进，这些都是值得我们去考虑的问题。二、国外研究综述（一）国外研究综述西方的个人所得税起源于1799年的英国，当时英国开征个人所得税条件包括经济发达、国民收入水平比较高，缓解财政困境。由于战争结束，英国停征了个人所得税，之后因为战争又开征，直到1874年经议会批准成永久性税收。西方对个人所得税税收效率的研究在最优课税理论下获得发展，他们改变原来个人所得税侧重研究课税的方法，而是综合研究个人所得税的公平与效率，研究
11、方法和结论更加的科学。西方学者对个人所得税问题的研究，从部分向综合发展，重点一直在公平与效率问题和税制问题模式的效应方面上，此外对税务管理和纳税等问题研究也有进展。这些观点对我国个人所得税税制选择以及坚固公平效率，减少逃税都有借鉴的意义。西方国家对个人所得税的研究大致可以分为三个阶段:效率为主，第一阶段是以效率为主来研究个人所得税的调节功能，其代表人物主要有亚当斯密和嘉图，他们都属于古典经济学派的代表;第二阶段则以公平为主来对个人所得税进行研究，其主要代表人物为历史学派经济学家瓦格纳、夫勒及后来的马歇尔、道尔顿等。第三阶段则又重新回到了效率为主的研究阶段，主要是从20世纪80年代开始，其主要代
12、表人物是米尔利斯和维克利。其中米尔利斯把公平和效率两者同时考虑进来，提出了最优所得税理论，丰富了西方的税收理论。西方学者对个人所得税的研究历史充分反映了个人所得税在不同时期的差异，存在差异的主要原因在于个人所得税在税制结构中的地位、税收制度的完善以及征管手段等方面在各个时期均不相同，从而使西方学者对个人所得税的研究在不同时期有不同的侧重。（二）国研究综述国学者对个人所得税的研究，首先是对个人所得税所具有的职能的研究。组织财政收入和调节收入分配是理论界公认的个人所得税的两大基本职能。但是对于个人所得税应该发挥什么样的职能，理论界却存在着分歧:一种观点为“收入功能优先论”，即组织财政收入应该是我国
13、现阶段个人所得税的首要定位。尚希、应亚珍(2003)在个人所得税:功能定位与税制设计一文中指出组织财政收入的职能应是个人所得税首先注重的目标，因为我国还处于社会主义初级阶段，经济发展水平还不是很高，个人所得税的征管水平以及纳税人的纳税意识依然还停留在相对较低的水平。即使个人所得税在理论上具备很强的调节功能，但是考虑到我国的实际国情，其调节职能还不能很好的体现.因此，将个人所得税的首要职能目标定位在财政收入上是比较现实的。另一种观点为“调节功能优先论”，认为现阶段我国个人所得税应首先定位在收入分配上。董再平(2005)在我国个人所得税制的功能定位和发展完善一文中指出由于受到我国经济发展水平以及收
14、入分配秩序混乱的制约，过分强调个人所得税的组织财政收入职能是比较片面的，这样会忽略其调节收入分配的作用，因此，应首先将个人所得税的功能定位设定在调节收入分配上。近些年来，我国经济发展速度不断加快，居民收入水平也在日益提高，而社会的贫富差距也在逐渐扩大。面对现存的问题，理论界较为统一地认为个人所得税的功能在目前阶段应首先设定在收入分配方面，充分体现公平原则。但是由于我国现行的个人所得税税制存在诸多问题，对收入的调节作用相对有限，没有很好的发挥其应发挥的作用。这就为个人所得税税制改革提供了一个方向，在这个方向下，国学者对个人所得税改革纷纷提出了自己的建议:一是对税制模式的设计研究。当前对于税制模式
15、理论界的观点比较统一，即认为我国个人所得税应由现行的分类所得税制模式逐步向分类与综合的混合税制模式过渡，随后再发展为综合所得税制模式。代表性观点有:靳东生(2005)认为我国目前的努力方向就是综合所得税制模式，实行综合所得税制模式可以充分扣除并且实行按年计算应税所得，有利于对纳税人实际税负能力和税负公平的问题的解决。但是由于我国目前各方面条件还不具备，应逐步实现综合所得税制模式。高培勇(2008)认为无论采取什么样的措施和手段，必须要加快实现向综合与分类相结合的个人所得税模式转变，这不仅能够解决目前个人所得税自行申报所遇到的问题，也能够与新一轮税制改革的方向相契合。三、研究的主要容和方法结合当
16、前全球金融危机的新形势，分析我国个人所得税制度改革的背景与改革的必要性，对于制度的相关理论及个人所得税的国外研究进行了探讨，然后通过对国外个人所得税的制度研究，来发现我国个人所得税存在的问题；最后借鉴国际个人所得税改革的先进经验，对我国的个人所得税制度的改革提出了切实可行的构想。研究的的方法采用制度分析法。通过对我国个人所得税发展的历史沿革以及国际上个人所得税的发展历史进行了总结和梳理，通过这些分析，从中能得出一些经验，来完善我国个人所得税税制。第二章 个人所得税概述一、个人所得税的产生和发展个人所得税起源于1798的英国，当时英、法两国之间爆发了战争，英国政府为了继续作战，不得不增加财政收入
17、。于是想到了人民募集资金，首创了个人所得税，并于1799年正式开征。由于在征收期间，无法查明个人真实的收入，征收形成了有名无实，所以停征。1803年，英法战争再度爆发，英政府为了筹措战争费用，对个人所得税又重新开征，过后不断发生战争，英国发现个人所得税的好处。这种税收一直被沿用至今。自此之后，英国个人所得税几经修改，最终改革为综合性的累进税制。个人所得税在二十世纪己经成为英国税收结构中的核心，并且被今天世界上大多数国家所采纳。虽然个人所得税的历史不长，但在西方国家个人所得税对政府收入的贡献很大，地位十分重要。在20世纪50年代以前，个人所得税占全部税收的比重并不高，此后有了明显的提高。20世纪
18、80年代掀起了世界性税制改革，进入90年代以后，西方各国又进行了新的一轮税制改革。西方等国家从90年代初期开始都不同程度地对税制进行了调整。尽管从总体看改革力度不大，但它清楚地表明了各国政府力图维持正常的经济增长的经济政策目标;也表明各国政府运用财政税收政策调控经济的措施日益灵活化、多元化、综合化，水平也在不断提高。二、个人所得税的概念、特点和作用（一）个人所得税的概念个人所得税是以个人(自然人)所取得的各项应税所得,为征税对象的一种，它的征收，体现着一个主权国家在其管辖权围,与居民和非居民的一种征纳关系个人所得税中的“所得”，实际上是一个比较模糊的概念。从理论上说，分为所得来源说和净增值说。
19、所得来源说又成为源泉说，主要从发生所得的源泉考虑，代表人物是费里茨纽马克，他将所得表述为“只有从一个可以获得固定收入的永久性来源中取得的所得,才应被视为应税所得额;净增值说又称为纯资产增加说，代表性人物为海格和西蒙。海格认为,所得指某人的经济力量在两个时期间增大的货币价值，西蒙认为，所得是以货币衡量的,从消费中所得到的满足，包括消费开支和本期消耗掉的耐用品价值。而在实际操作中，一般对所得课税的研究，更重视的是有关国家的“税法所得”,即政府以法律形式规定的征税的围。（二）个人所得税的特征个人所得税具有课税公平、量能负担、不易形成重复征税等特点。课税公平，是指个人所得税以纯收入为计税依据，实行收入
20、多的多缴税，收入少的少缴税的办法，同时规定基本生计扣除、成本费用扣除及专项扣除，可以较好地照顾低收入者，符合量能负担的原则。个人所得税还具有不易形成重复征税的特点。与流转税可能存在的重复征税相比，个人所得税是对纳税人的最终收入课税，游离在商品流通之外，因而一般不存在重复征税。（三）个人所得税作用税收的基本功能具体为组织财政收入功能、收入分配功能、资源配置与宏观调控功能。个人所得税作为一个重要的税种，气基本功能同样为组织财政收入功能、收入分配功能、资源配置与宏观调控功能。而其具体作用在不同国家货一个国家的不同时期有不同的表现或侧重点。1.组织财政收入功能个人所得税以个人所获取的各项所得税为课税对
21、象，只要有所得就可以课税，税基广阔，因此个人所得税便成为政府税收收入的重要组成部分，是财政收入的主要来源。2.收入分配功能市场经济是有效的资源配置方式，但由于在分配上是按照要素的质量和多少进行分配，往往会造成收入分配的巨大差距，从而影响社会协调和稳定，进行损害效率。个人所得税是调节收入分配，促进公平的重要工具。个人所得税调节收入分配主要是通过累进税率来提高的，从而低收入者适合较低的税率征收，而对高收入者进行较高的税率征收。这是有利于改变个人收入分配结构，缩小高收入者和低收入者之间的收入差距。3.调节经济功能微观上，个人所得税对个人的劳动与闲暇等选择都会产生影响。宏观上，个人所得税具有稳定经济作
22、用，其一，自动稳定功能或在稳定器功能，指个人所得税可以不经过税率的调整，其二，选择调节，在经济萧条货高涨的时候，采用与经济风向相逆的税收政策，对个人所得税的税率、扣除、优惠等进行调整，实行减税或增税的政策，从而是经济萧条或平抑经济的过度繁华，保持经济的稳定。三、个人所得税课税模式（一）分类所得税制 对同一纳税人在一定时期的各种所得，按其所得的不同来源，将他们分为不同类别的所得，如工资、薪金所得、稿酬所得、特许权使用费所得等等，并对每一类所得，按照单独的税率来计算其所得税的制度。分类所得税制更适用于征收管理效率较低的国家，因为其课税简便，能够进行源泉控制，能有效地防止偷漏税。但其不能体现量能负担
23、的原则。许多国家用综合所得税制取代了分类所得税制或实行综合分类相结合的税制。 （二）综合所得税制 是对纳税人个人的各种应税所得（如工薪收入、利息、股息、财产所得等）综合征收。这种税制多采用累进税率，并以申报法征收。其优点是能够量能课税，公平税负。但这种税制需要纳税人纳税意识强、服从程度高，征收机关征管手段先进、工作效率高。综合所得税最先出现于德国，现为世界各务普遍采用。（三）分类综合税制它是分类所得税和综合所得税的不同形式和程度的结合。根据目前我国对税源控管难度大、征管手段相对落后、公民纳税意识淡薄的实际情况，应按循序渐进，由分类税制转型到分类综合税制，再转型到综合税制的过程，将现行的分类税制
24、过渡到综合分类税制模式，即对个人不同来源的收入，先按不同税率征税，年终再汇算清缴。具体界定时，可对属于投资性的，没有费用扣除的应税项目，如利息所得、股票转让所得、股息红利所得、偶然所得等应税项目，实行分项征收；对属于有费用扣除的应税项目，如工资薪金、劳动报酬、生产经营、承包承租、稿酬等应税项目，先以源泉预扣方法分别采用不同税率征收，在纳税年度结束后，由税务部门核定纳税人全年应税所得，对年度已纳税额做出调整结算，再实行综合征收。我国政府已经明确，个人所得税制度改革现阶段目标为分类综合个人所得税制。第三章 个人所得税制度的国际经验借鉴一、国外个人所得税制比较介绍个人所得税是一个特征鲜明的税种，其优
25、点和缺点都比较突出。由于在不同时期不同国家，个人所得税的完善程度和实施效果存在着很大差别，人们对个人所得税的具体认识，也存在着很大差异、褒贬不一。所以表现出不同的作用，在实践中各国是根据各自国情进行税制设计，形成了不同的个人所得税模式，通过国际比较可以发现世界各国个人所得税的习惯做法如下:（一）课税模式目前，在欧洲除了葡萄牙以外，所有的国家都实行综合所得税制。事实上，第二世界大战末期，除了葡萄牙以外，法国、意大利、比利时、西班牙和希腊都曾实行过元税制。但人们会注意到，这些都是拉丁语国家或受拉丁语影响强烈的国家。由于现代税收的出现(19世纪末期)，许多国家作出选择赞成综合税制。在欧体，有着税收一
26、体化所做的努力和对综合所得税制的强烈偏好，进一步促进了，以综税制取代尚继续存在的税制。大多数拉美国家都是实行过混合税制，并保持了几十年，但最近，已明显的向综合税制转换。根据各国所得税制模式的选择及其发展情况，可以得出了两条结论:第一，从实证角度看，显然综合税制在当前占统治地位(采用纯分类税制的国家少，只是在拉丁美洲，特别是在非洲和中东，才有较少国家实行二元税制，在欧洲，只有葡萄牙仍然是采用混合税制)。这一趋势说明了，以综合税制取代混合税制或分类制是可取的，或者说甚至是不可避免的，换言之，分类税制是低发展水平的特征并且经一定时间之后，一定要让位于综合税制。第二，所得税的模式选择与一国的收入水平无
27、直接相关性。非洲、中东及南美的得课税模式，看起来很大程度上，属于政治上强加的或文化上激励的那一类型。这对今天然采用混合税制的非洲国家来说，是显而易见的。（二）征税围广和计税基础稳定虽然发达国家个人所得税的税基宽窄不同，但是从总体上看，个人所得税的征税对象却都是相当广泛的。这些国家的应税所得，不仅包括周期性所得和偶然所得;包括以货币表现的薪金所得、财产所得、经营所得;还包括日常交易所得及可推定的劳务所得等。也就是说，发达国家为了全面反映纳税人的纳税能力、体现税收公平原则，将一切可以实际给纳税人带来物质利益的满足、消费水平的提高的货币和非货币收益全部都纳入了个人所得税的征税围。所以说，发达国家关于
28、应税所得的确定是相当完善的。首先，对实物所得的税务处理。从形式上看，所得通常可被分为现金所得和实物所得两种，其中，实物所得一般是纳税人通过劳动和财产的交换合作、物物交易而产生的所得。例如:加拿大税法规定，个人所得不仅应包括工资、薪金及各种报酬，还包括雇主为雇员提供的各种福利，美国税法规定，总所得不仅包括现金分红，也包括现金以外的资产分红，资产分红原则上，应以分配当时资产的市场公正价格计入总所得而相对于发达国家而言，多数发展中国家出于经济发展状况落后、所得难以控制等原因，则更多的是从便于征管的角度出发，对于公司提供住房、医疗等福利给予免税。其次，对于转移所得的税务处理。转移所得是指纳税人不需要付
29、出任何代价，而从其他人或从政府那里得到的所得，转移所得是所得分配环节中的一种再分配过程，这种再分配在一定程度上，改变了纳税人作为所得的创造者，而相应得到的初次分配。在处理这类所得的问题上，发达国家的普遍做法是，对社会保障制度提供的福利，采取免征个人所得税，对离婚所得到的赡养费等收入则一般列入征税围，而相对发达国家而言，多数发展中国家还未将这部分所得列入个人所得税的征收围。第三，对于推算所得的税务处理。推算所得是指由纳税人本人生产产品或者提供服务，并由本人消费这些产品或服务而得到的隐含性收入，也就是我们常说的自产自销的产品或者劳务。如农场主自己生产自己消费，而不出售的自用产品、住宅，所有者自己使
30、用住宅而无需支出租金而享受的服务等等。在发达国家，对于这部分收入，多按照推定所得征税。以比利时、意大利和哥伦比亚等国为例，住宅所有者就该住宅得到的推定所得征税。相对于发达国家，发展中国家自给自足现象在经济中占有很大比重，而且这种现象多存在于低收入家庭，如果就这部分征税，一方面所得不易确定，另一方面会会给这部分人群带来经济负担，因此，多数发展中国家对这部分所得尚未征收个人所得税。（三）实行超额累进的税率制度西方国家的个人所得税提倡按照能力支付原则，与其作为主体税种和宏观经济手段的功能相适应，目前只有德国实行现行累进税率制度，其他均采用多级超额累进的税收收入，而却往往造成巨大的效率牺牲。20世纪8
31、0年代，美国从原先的最高边际税率为50%，十四级税率改为现行的10%、15%、25%、28%、33%、35%六级税率制，这起发源于美国的税制改革取得了巨大的成功，形成了良好的示作用，之后，激发西方发达国家投资者的投资欲望，刺激劳动者的工作积极性，纷纷效仿美国降低最高税率、减累进档次。英国从原先的最高为60%的六级税率改为现行的10%、22%、40%，三级税率。加拿大联邦个人所得税把最高边际税率从34%降到29%，档次从十档减为四档。二、国外给我国的启示（一）扩大个人所得税税基将原先被排除在税基之外的收入，重新归入综合所得之中，使征税围的扩大，主要表现在资本利得、附加福利和失业救济金上。以美国1
32、987年税改为例，美国新税法把所有实现了的资本收益，都包括进税基，取消了对某些红利的扣除，将所有来自失业救济金的收益，均纳入税收围，还降低了医疗费用扣除的数量，降低了各种主要形式的消费信贷利息支出扣除围，取消了对州与地方销售税的扣除。澳大利亚1986年将资本收益包括进税基，首次对个人从雇主处得到的非工资性收入课税，并降低了在经营费用支出、补偿农业支出等许多方面的优惠减免规定。荷兰1987年将社会保障收益与个人从雇主处获得的收益包括进税基。新西兰1986年改革、联邦德国1986年改革、加拿大1988年改革及日本的改革方案等，均将资本收益项目全部或大部分包括进税基之中。（二）降低最高税率，减少税率档次首先，降低最高边际税率。以美国为例，到2006年，个人所得税的最高税率从之前的39.6%降到35%。其次，减少税率档次。20世纪90年代末，经济合作与发展组织成员国中有十六个国家的纳税档次平均从十个以上下降到不足六个。如日本将税率档次从九级下降到五级，法国将税率档次从十二级下降到六级。（三）由分类所得税制向综合所得税制转化从个人所得税制的发展历程可以看出，西方各国个人所得税制经历了一个由分类所得税制向综合所得税制的转化过程。综合所得税是将个人所得税的税基大大扩展
