1、交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理存在的差异及其分析对策解析江苏财经职业技术学院毕业论文标题： 交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理存在的差异及其分析对策 系 别： 会计系 专 业： 会计 学 号： 0910101212 姓 名： 刘峻屹 指导教师： 赵 燕 二一二年五月三十日摘 要交易性金融资产和可供出售金融资产在会计处理上有共同之处,主要表现在二者都要求按照公允价值进行后续计量。但由于所有者的持有目的不同,使交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理更多的表现为差异,主要包括:初始确认时交易费用的处理不同、持有期间公允价值变动的处理不同、涉及的递延所得税的处理不同以及重分类的规定
2、异同等。关键词：交易性；可供出售；金融资产；会计处理；所有者目 录目 录 3引言 41交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理及其不同 41.1交易新融资产和可供出售金融资产会计处理案例 41.2交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的区别 52划分为交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理存在的问题 72.1交易性金融资产和可供出售金融资产区别比较模糊 72.2交易性金融资产与可供出售金融资产会计选择上的随意化 72.3会计处理过于复杂 73对交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的调整建议 83.1简化金融资产的分类与相关核算 83.2细化“资本公积”明细科目 8结束语 9致 谢 9
3、交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理存在的差异及其分析对策 引言随着全球经济一体化进程的加快，我国会计处理越来越与国际会计准则接轨，企业会计准则22号金融工具确认和计量正是国际会计趋同的产物。准则把长期股权投资以外的金融资产划分为4类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性金融资产，持有至到期投资，贷款及应收账款，可供出售金融资产。其中交易性金融资产是指企业为了近期持有的金融资产。通常情况下，企业以赚取差价为目的的从二级市场购入的股票，债券和基金等，分为交易性金融资产。而可供出售金融资产主要是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，持有至到期投资，贷款和应收账款的
4、金融资产。但是，由于交易性金融资产和可供出售金融资产计价相同，都存在活跃市场和活跃报价，出售的时间点上区别也横含糊因此在教学和实现会计处理中这两种科目的运用随意性比较大，而如果按照交易性金融资产和可供出售金融资产准则的处理的方法不同，如果是跨年度投资，对企业的利润影响也不同，就为企业进行盈余管理留下了操作空间，那么交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理有什么不同？不同会计处理对企业有何影响？如何进行调整？这就是本文所讨论的问题。 1交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理及其不同 1.1交易新融资产和可供出售金融资产会计处理案例2007年11月11口甲公司从二级市场购入的一批乙公司发行的股
5、票600万股。取得时公允价值为每股8.3元，含已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.3元，另支付交易费用8万元，全部价款以银行存款支付；2007年11月16日，收到最初支付价款中所含的现金股利；2007年12月31日，该股票公允价值为每股8.9元；2008年3月31日，该股票公允价值为每股7.5元；2008年6月30日，该股票公允价值为每股6.4元。预计这种下跌是非暂时性的；2008年7月30日，该股票公允价值回升至每股6.6元，导致前期股票价格持续下跌的客观因素消失；2008年8月6日，甲公司出售全部股票600万股，每股7元。另付交易费用6万元。该例中甲公司从二级市场购买了股票，若该公司管理层
6、的意图是为了近期出售，以赚取差价为目的，则会计人员应将它划分为交易性金融资产。若管理层不是为了短期获利而持有该股票，则会计人员应将它划分为可供出售金融资产。管理层主观意图到底是什么，会计人员不得而知。换句话说，会计人员既可以将该股票划分为交易性金融资产，又可以将它划分为可供出售金融资产。至于归为哪类金融资产，主要取决于管理层对利润等财务指标的考虑。 1.2交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的区别a.取得两类金融资产时其相关的交易费用的处理有所不同交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，这里所指的交易
7、费用一定是与取得金融资产相关的、新增的费用。交易性金融资产在取得时发生的交易费用应当直接计入当期损益，不作为该类金融资产初始入账金额的一部分。但可供出售金融资产在取得时发生的相关交易费用应当作为初始入账金额。b.企业在持有这两类金融资产期间取得的利息或现金股利收入应当计入投资收益，但这两类金融资产在会计处理上仍有区别就企业拥有的权益类金融资产来看，无论是交易性金融资产还是可供出售金融资产都应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期的投资收益。但企业拥有的债券类金融资产在计息日的会计处理方法有所不同。交易性金融资产应按债券的票面利率计算应收利息，同时确认为企业的投资收益；但企业拥有的可供出售金融资产
8、则应当按照实际利率法来确认企业当期的投资收益。c.在资产负债表日，两类金融资产的公允价值发生变化时具体的会计处理方式不同当金融资产公允价值发生变化时，该变动计入所有者权益和还是当期损益，关键是要看金融资产所属的分类，不同类别的金融资产有不同的处理方式。企业拥有的交易性金融资产公允价值发生变化时，应将公允价值变动形成的利得和损失直接计入当期损益，当交易性金融资产的公允价值大于账面价值时，就形成企业的当期收益；反之，则形成企业当期的一项损失。企业拥有的可供出售金融资产的公允价值发生变动幅度较小或暂时性变化时，企业应当认为该项金融资产的公允价值是在正常范围的变动，应将其变动形成的利得或损失，除减值损
9、失和外币性金融资产形成的汇兑差额外，将其公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。e.金融资产发生减值时处理有所不同一般而言企业应当在资产负债表日对其拥有的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明金融资产的预计未来现金流量有影响且该影响能够可靠计量，我们就认为该金融资产发生了减值，应当计提减值准备。然而企业却不需要对其拥有的交易性金融资产计提减值准备，这主要是因为此类金融资产的价值变动已经计入当期损益，其中公允价值变动造成的损失和减值的会计处理在实质上都是一样的，都是为了更加客观的反应企业拥有的金融资产的价值。在资产负债表日，可供出售金融资产公允价值发生了较大幅度的下降或下降趋势为非暂时性时
10、，我们就认为可供出售金融资产发生了减值损失，应确认减值损失和计提减值准备。可供出售债务工具的减值损失在以后的会计期间可以通过损益转回，但可供出售的权益工具一旦确认即使在以后有客观证据表明该金融资产的价值已恢复，原确认的减值准备也不能通过损益转回。f.企业对两类金融资产的重分类处理不同某项金融资产一旦划分为了交易性金融资产后，不能在重分类为其他类别的金融资产，其他类别的金融资产也不能在重分类为交易性金融资产。可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项等三类金融资产之间可以转换，但不得随意重分类，必须遵守有关的规定。g.企业出售两类金融资产时，会计处理方式有所不同企业应按照出售金融资产取得的
11、收入与该项金融资产的账面价值的差额确认为企业的投资收益，此外为了正确的核算企业取得的投资收益，还应当结转相应的科目。企业出售的交易性金融资产时，应当将原来由于公允价值变动计入当期损益对应转出为投资收益，把原来计入当期损益转出作为企业总的投资损益的组成部分；企业出售可供出售金融资产时，需要将原来由于公允价值变动计入所有者权益的资本公积（其他资本公积）对应转出为投资收益，作为核算该金融资产投资收益的一部分。 2划分为交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理存在的问题 2.1交易性金融资产和可供出售金融资产区别比较模糊一般情况下，企业为了更好的利用资金创造价值，往往会选择把闲置的资金投放于各类金融资
12、产，以期获得更高的收益。金融资产的分类和金融资产的计量密切相关，不同类别的金融资产，其初始计量和后续计量都存在着巨大的差别。金融资产在初始确认时划分为以下四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产，包括可供出售债务工具和可供出售权益工具。这也就导致了交易性金融资产和可供出售金融资产区别本身就很模糊。 2.2交易性金融资产与可供出售金融资产会计选择上的随意化对于在活跃市场有报价的金融资产，即可以将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融
13、资产也可以划分为可供出售金融资产。就某一项具体的在活跃市场有报价的金融资产而言，不同的企业可能把它划分为不同类别的金融资产，企业最终把该项金融资产划分为哪一类的金融资产，主要取决于企业管理层的风险管理和投资决策等因素，金融资产的分类是管理层的管理目的的真实体现。 2.3会计处理过于复杂企业应按照出售金融资产取得的收入与该项金融资产的账面价值的差额确认为企业的投资收益，此外为了正确的核算企业取得的投资收益，还应当结转相应的科目。企业出售的交易性金融资产时，应当将原来由于公允价值变动计入当期损益对应转出为投资收益，把原来计入当期损益转出作为企业总的投资损益的组成部分；企业出售可供出售金融资产时，需
14、要将原来由于公允价值变动计入所有者权益的资本公积（其他资本公积）对应转出为投资收益，作为核算该金融资产投资收益的一部分。这也就导致了会计在处理交易性金融资产与可供出售金融资产是出现很多麻烦点，导致处理很复杂。 3对交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的调整建议 3.1简化金融资产的分类与相关核算 在金融资产的初始计量与核算中：1.企业金融资产初始计量时：若对该项投资有长期持有的目的，可以通过“持有至到期投资”账户核算；若对该项投资没有长期持有的目的，可以通过“交易性金融资产”账户核算。 2.企业金融资产后续计量时：当企业对该项投资长期持有的目的改变时，若直接处置，则从“持有至到期投资”账户
15、贷方直接予以冲减；若不直接处置，则其余额若保留在该账户直到处置。因此，建议取消分类中的第四类可供出售金融资产以及相关核算。这样处理的优点体现在三个方面：第一，不需要在初始计量时对原本不确定的问题，一定要作出绝对准确的选择，投资作太复杂的选择而增加分类的难度。第二，债券存续期间后续计量时不需要重分类而简化金融资产的核算程序与核算内容。第三，减少可供出售金融资产公允价值变动对净资产的影响程度。 3.2细化“资本公积”明细科目将现行准则“其他资本公积”明细科目中未实现的资本公积分离出来计入“待转资本公积”明细科目。这样做，“资本公积”总账下的“资本（股本）溢价”与“其他资本公积”都可以转增资本，而“
16、待转资本公积”账户中留存的金额，会随着市场变化而增减变动，直至实现后从“待转资本公积”转入“其他资本公积”后方可转增资本。这样处理的优点体现在两个方面：第一，剔除资本公积的虚有成分，保障企业资本储备的实有性。虽然资本公积作为资本的储备，按法定程序可以转增资本，但在现行核算体系中所有的资本公积都可以转增资本会虚增企业的净资产。这样处理，实际上将企业的资本储备中未实现部分单独列示，在计算净资产构成时应予以剔除，以保证企业净资产的稳定性。第二，从现行核算内容看资本公积的构成，大部分项目都涉及到公允价值与账面价值的差额，这种差额会随着市场的变动而随时变动，其不稳定性是显而易见的，那么，给企业这种未实现
17、、不稳定的资金来源（损失）的内容通过“待转资本公积”留出空间，在净化企业净资产的同时可以满足准则规定与核算要求的需要。 结束语交易性金融资产处置时，将公允价值的累计变动金额计入公允价值变动损益的金额结转计入到投资收益。可供出售金融资产处置时，将公允价值累计变动金额计入资本公积的金额结转计入到投资收益。企业在处理交易性金融资产和可供出售金融资产时一定要注意其之间的差异和相互影响。致 谢时光匆匆如流水，转眼便是大学毕业时节，春梦秋云，聚散真容易。离校日期已日趋临近，毕业论文的完成也随之进入了尾声。从开始进入课题到论文的顺利完成，一直都离不开老师、同学、朋友给我热情的帮助，在这里请接受我诚挚的谢意!
18、本论文是在我的指导老师的亲切关怀与细心指导下完成的。从课题的选择到论文的最终完成，老师始终都给予了细心的指导和不懈的支持。在此，我向老师表示真心的感谢，还有同时也向那些两年以前带我班的班主任老师以及各门学科的老师，说声：老师，你们辛苦了。谢谢这两年多你们对我们的辛勤付出。参考文献1章守明，薪酬管理理论与实务.湖南师范大学出版社，2009.7 2 王吉鹏，薪酬管理战略性薪酬结构化设计.中国劳动社会保障出版社，2010.3 3 张锦平，浅议中小民营企业薪酬管理的优化策略J .技术与市场，2009.24 钟庆红，如何制单.记账.报表.报税.人民出版社，2010. 125 肖长中，叶剑明 会计综合模拟实训与指导.西南财经大学出版社，2008. 016 孙晓璐，无师自通：初当会计这样学.电子工业出版社，2010. 087 宗印凤，会计账务处理实际演练.中国市场出版社，2010. 078 兰丽丽， 会计基础与实务（21世纪高职高专会计类专业课程改革规划教材）.中国人民大学出版社，2010. 099 范凤香，会计电算化实用教程.科学出版社，2009. 0810 周华，新财会人员业务精练与办事速查手册.民主与建设出版社，2009. 01
