1、增值税与营业税的比较以及营业税税收筹划浅析,营业税13.8%,增值税35%,消费税5.1%,财税201337号：交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法,一、确定增值税税率的基本原则以及增值税税率的类型4种1.基本税率：纳税人销售或者进口货物，除列举的外，税率为17%；提供加工、修理修配劳务的，税率也为17%。2.低税率13%：纳税人销售或者进口列举货物3.零税率：出口货物4.其他规定：纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。5.小规模纳税人：征收率：3%二、营业税的税率：3%：交通运输业、建筑业、邮
2、电通信业、文化体育业5%：金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产5%-20%：娱乐业,举例：企业购买相同的一批物品用于日常经营，有三个供应商ABC，A为一般纳税人，可以开具17的专用发票，B和C均为小规模纳税人，B愿意去税务所代开增票而C不愿意。ABC三个供应商的报价分别为1170，1030和1000，则企业向任何一个供应商采购的成本是一样的。原因为，向A采购可以抵扣17的增值税，则企业实际采购成本1170-1701000；向B采购可以抵3增值税，则企业实际采购成本1030-301000；向C采购虽然不能抵扣税金，但给企业的实际采购成本也就是1000.若假设C报价改为990，即使不能抵扣
3、也是三家中成本最低的。这就解释了为什么说企业不要为了抵扣而去抵扣的道理，企业最终目的是为了成本最小化，税金只是成本中的一块，因此不能因为营改增后认为降低税负就只找能够开具增值税专用发票的企业进行采购，在这之前还是需要先比较一下不同开票类型供应商所给出的价格对于企业而言实际的成本是多少，然后再看选择什么类型的供应商。,【案例1】某公司为销售建材并负责安装，增值率为R、收入为M（不含税）、成本为N（不含税）、税率为17%、建筑安装营业税率为3%、不考虑城建及附加。筹划分析当期应纳增值税=销项税金-进项税金；MR17%=M17%-进项税金进项税金=M17%-MR17%当期应纳增值税=M17%-M17
4、%+MR17%=MR17%（1）当期应纳营业税=M3%（2）令上述（1）、（2）两式相等；则MR17%=M3%则R=17.65%；所以（1）增值率R17.65%时,交纳营业税税负较轻。（2）增值率R=17.65%时,交纳增值税和交纳营业税税负相等；（3）增值率R17.65%时,交纳增值税税负较轻,如上例，该公司4月承包一项工程总收入为1300万元，购进材料为1000万元，建材适用税率为17%建筑安装营业税率为3%，不考虑城建及附加、购销材料均为含税价。R（1300-1000）/1300=23.08%17.65%若交纳增值税=(1300/1.17-1000/1.17)17%=43.59万元；若交
5、纳营业税=13003%=39万元；筹划结果交纳营业税可以节省税款43.59-39=4.59万元；如果上述案例中，工程总收入为1150万元，则R=（1150-1000）/1150=13.04%17.65%；应交纳增值税=（1150/1.17-1000/1.17）17%=21.79万元；应交纳营业税=11503%=34.5万元；筹划结果交纳增值税可以节省税款34.5-21.79=12.71万元,第六条 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销
6、售额：（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。,（一）混合销售行为1.含义：即在同一销售行为中既包括销售货物又包括提供非应税劳务。2.税务处理：对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税；对于其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。3.关于混合销售行为的几项特殊规定（1）电信部门混合销售行为的确定电信单位（电信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位）自己销售无线寻呼机、移动电话，并为客户提供有关的电信服务的，属于混合销售，征收营业税；对单纯销售无线寻呼机、移动电
7、话，不提供有关电信劳务服务的，征收增值税。（2）林木销售和管护的处理纳税人销售林木以及销售林木的同时提供林木管护劳务的行为，属于增值税征税范围；纳税人单独提供林木管护劳务行为，属于营业税征收范围，其取得的收入中，属于提供农业机耕、排灌、病虫害防治、植保劳务取得的收入，免征营业税；属于其它收入的照章征收营业税。,（二）兼营非应税劳务1.含义：是指纳税人的经营范围既包括销售货物和应税劳务，又包括提供非应税劳务。2.特点：销售货物或应税劳务与提供非应税劳务不同时发生在同一购买者身上，即不发生在同一项销售行为中。3.税务处理：纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别
8、核算或不能准确核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。,增值税暂行条例实施细则第六条 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。,【案例2】某超市销售空调器1000台，不含税销售额250万元，当月可抵扣进项税额40万元；同时为客户提供上门安装业务，收取安装费23.4万元。筹划分析按税法规定，销售空调器属于增值税的范围，取得的安装费属于营
9、业税中建筑业税目的纳税范围，即该项销售行为涉及增值税和营业税两个税种。但该项销售行为所销售的空调器和收取的安装费又是因同一项销售业务而发生的。因此该连锁超市商业公司的这种销售行为实际上是一种混合销售行为。由于该连锁超市商业公司是从事货物的批发、零售企业，故该连锁超市商业公司取得的安装费收入20万元，应并入空调器的价款一并缴纳增值税，不再缴纳营业税。其应纳税额250+23.4（117%）17%405.9万元；纳税筹划做法：该连锁超市商业公司把安装空调器的部门独立出来，并实行独立核算，这样，空调器的安装费就不再交纳增值税，改为交纳营业税。其应纳税款计算如下：应纳税额25017%4023.43%2.
10、50.73.2（万元）筹划结果与不进行纳税筹划相比可少交税款2.7万元,筹划思路：,【案例3】某锅炉生产厂有职工280人，每年产品销售收入为2800万元，其中安装、调试收入为600万元。该厂除生产车间外，还设有锅炉设计室负责锅炉设计及建安设计工作，每年设计费为2200万元。另外，该厂下设6个全资子公司，其中有A建安公司、B运输公司等，实行汇总缴纳企业所得税。该厂被主管税务机关认定为增值税一般纳税人，对其发生的混合销售行为一并征收增值税。这主要是因为该厂属于生产性企业，而且兼营非应税劳务销售额未达到总销售额的50%.由此，该企业每年应缴增值税的销项税额为：（2800+2200）17%850（万元
11、）增值税进项税额为340万元，应纳增值税税金为：850340510（万元）增值税负担率为：510/5000100%10.2%由于该厂增值税负担率较高，限制了其参与市场竞争，经济效益连年下滑。,为了改变现状，对企业税收进行了重新筹划：由于该厂是生产锅炉的企业，其非应税劳务销售额，即安装、调试、设计等收入很难达到销售总额的50%以上，因此，要解决该厂的问题，必须调整现行的经营范围及核算方式。具体筹划思路是：将该厂设计室划归A建安公司，随之设计业务划归立新建安公司，由建安公司实行独立核算，并由建安公司负责缴纳税款。将该厂设备安装、调试人员划归A建安公司，将安装调试收入从产品销售的收入中分离出来，归建
12、安公司统一核算缴纳税款。,通过上述筹划，其结果如下：该锅炉厂产品销售收入为：28006002200（万元）；应缴增值税销项税额为：220017%374（万元）增值税进项税额为：340万元；应纳增值税为：37434034（万元）A建安公司应就立新锅炉设计费、安装调试收入一并征收营业税；应缴纳税金为：（600+2200）5%140（万元）此时，税收负担率为：（34+140）5000100%3.48%，比筹划前的税收负担率降低了6.74个百分点。,筹划思路：,一、变更“经营主业”来选择税负较轻的税种税法对混合销售行为，是按“经营主业”来确定征税的，只选择一个税种：增值税或营业税。在实际经营活动中，企
13、业的兼营和混合销售往往同时进行，在税收筹划时，如果企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税劳务占到总销售额的50%以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例，来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。因此，企业可以通过变更“经营主业”来选择税负较轻的税种。但在实际业务中，有些企业却不能轻易地变更经营主业，这就要根据企业的实际情况，采取灵活多样的方法来调整经营范围或核算方式，规避增值税的缴纳。,筹划思路：,二、变混合销售为兼营行为，分别核算、分别纳税生产大型设备的企业，在销售大型设备的同时负责设备的安装，形成混合销售业
14、务。例如生产流水线设备的企业，要负责流水线的设计安装调试，往往流水线设计安装费用占销售收入的比例很大。再如生产井架的企业要负责井架的安装工程，安装工程量很大，工期很长，费用很大。如果生产企业与客户签订购销合同，在销售流水线的同时提供安装服务，则上述业务属于典型的混合销售业务。安装费收入要并入销售收入计征增值税，显然使企业加重税收负担。如何使安装工程从销售业务中独立出来，是税务筹划的关键所在。纳税人应当最大限度地利用现有的税收政策，维护自己的合法权益。,筹划思路：,三、利用不同税目的税率差异，尽量应用低税率,【案例4】乙单位有一工程项目需找施工单位承建，在甲工程公司的努力下，由丙建筑公司与乙单位
15、签订承建合同，合同金额为5000万元，另外乙单位付给甲公司劳务费50万元。筹划分析甲公司应纳营业税税额505%2.5（万元）乙公司应纳营业税税额50003%150（万元）两公司合计应纳营业税税额2.56150152.5（万元）如果甲公司进行筹划，直接与乙单位签订合同，合同金额为5050万元，然后再将工程以5000万元转包给丙公司，则：甲公司应纳税额（50505000）3%1.5（万元）乙公司应纳营业税税额50003%150（万元）两公司合计应纳营业税税额1.5150151.5（万元）经过纳税筹划后，可以节约营业税额10000元，但却增加了应交印花税3000元的支出。因为按照印花税条例规定：甲公
16、司与丙公司签订5000万元的建筑安装工程公司，双方都要按建筑安装工程承包合同规定的印花税税率为0.3，计算交纳印花税，其应纳印花税额合计3000元，实际节税额为7000元。筹划结果可以节税额152.5151.51（万元）,“营改增”后现代服务业受益还是受损？,（一）服务业原先按5缴纳营业税,假设某服务性企业每月营业收入200万，一年的营业收入即2400万，则一年所要缴纳的营业税=24005%=120（万元），另外在营业税上所产生的附加税费（城建税7%，教育费附加3%，地方教育费附加2%，河道管理费1%）=120（7%+3%+2%+1%）=12013%=15.6（万元）；由于营业税及其附加税费可
17、以在税前扣除抵减企业所得税，故税前可扣除应纳税所得额=120+15.6=135.6（万元），缴纳营业税及附加后企业的净营业收入=2400-135.6=2264.4（万元）,（二）服务业按6改交增值税，且对客户不提价,一年仍然让客户支付2400万元，由于增值税为价外税，需作价税分离，从营业税改交增值税后该企业一年的营业收入=2400/（1+6%）=2264.15（万元），先假定企业没有可以抵扣的进项税额，则一年应缴纳的增值税=2264.156%=135.85（万元）。由于增值税不影响到损益，只有附加税费一块能在税前扣除，即税前可扣除应纳税所得额=135.8513%=17.66（万元），缴纳营业税
18、及附加后企业收入=2264.15-17.66=2246.49（万元）,（三）税改后不提价情况下的结论：,（四）“营改增”税负平衡点的求解过程：,原营业税率5%时：营业收入=2000营业税=20005%=100税费附加=10013%=13税费率=（100+13）2000=5.65%净收入=2000-100-13=1887假设改为增值税率6%后，要保持和原来营业税率5%时税负相等，则税后净收入应仍旧保持1887，设此时销售的价格为x，则：x-x（1+6%）6%-x（1+6%）6%13%=1887解得x=2015.94，则提价比例=（2015.94-2000）2000=0.80%,即当企业从5%营业
19、税转为征收6%增值税后，企业若是没有进项抵扣，要使税负和原先相同，提价比例为0.8%，而这就是“营改增”税负平衡点时提价的下限。,原营业税率3%时：营业收入=2000营业税=20003%=60税费附加=6013%=7.8税费率=（60+7.8）2000=3.39%净收入=2000-60-7.8=1932.2假设改为增值税率11%后，要保持和原来营业税率5%时税负相等，则税后净收入应仍旧保持1887，设此时销售的价格为x，则：x-x（1+11%）11%-x（1+11%）11%13%=1932.2解得x=2175.86，则提价比例=（2175.86-2000）2000=8.79%,（五）服务业按6
20、改交增值税，且提价1后对企业税负影响的变化,一年让客户付=2400（1+1%）=2424万元，从营业税改交增值税后一年的营业收入=2424/（1+6%）=2286.79（万元），仍假设企业没有可以抵扣的进项税额，则一年的增值税=2286.796%=137.21（万元）；企业所得税方面，税前可扣除应纳税所得额=137.2113%=17.84（万元），此时营业收入=2286.79（万元），则2286.79-17.84=2268.95（万元）,税改后提价1%的结论：一年多缴纳流转税及其附加（137.21+17.84）-（120+15.6）=19.45（万元）；一年多缴纳企业所得税=（2268.95-
21、2264.4）25%=1.14（万元）综合流转税和企业所得税，企业总体税负增加=19.45+1.14=20.59（万元），但是因为提价了1，向客户多收了24万元，实际上提价1便可以完全弥补掉原先增加的税负，并多产生=24-20.59=3.41（万元）的现金流入；,而对于客户而言，原先企业开营业税发票时不能抵扣需付出现金流2400万元，上家如提价1后虽然需先付出2424万元（即多付给上家24万元），但可以抵扣6%即137.21万元的进项税（即少付给国家137.21万元流转税及附加），但和上家一样税改也会影响下家的企业所得税情况，在提价1情况下经计算下家企业所得税将增加28.3万元的支出，实际下家
22、现金流出减少137.21-28.3-24=84.91万元（即对外少付出84.91万元）。,从上述简单的案例计算结果我们看出，企业提价1%，企业和客户双方的成本都是减少的，都可以享受到税改所带来的利益，故最后变成在0.86%的提价范围内双方如何来划分利益的问题了，而这取决于双方对于“零和博弈”及“合作共赢”这两者之间的选择。,由于交通运输业原先开具运输业发票对于一般纳税人而言本就可以计算抵扣7%的增值税，故交通运输业从3%的营业税税率转到11%的增值税税率后，7%和11%之间名义上只有4%的提价空间，而利用前面的函数公式求解得到交通运输业在没有进项抵扣的情况下提价至少要达到8.79%，远超过4%，故对于交通运输业而言光靠提价平衡税负显然是不够的（而服务业即便没有进项抵扣提价0.8%便可以平衡税负），故对于交通运输业而言就需要从上家取得更多的进项发票抵扣，才能平衡或降低税负，而交通运输业在进项抵扣方面显然是远多于服务业的，诸如交通运输工具，运输设备，汽油费等等都是服务业没有的抵扣大头。,
