1、税 收 筹 划例题税 收 筹 划第一章 税收筹划基础王某与其二位朋友打算合开一家花店，预计年盈利180 000元，花店是采取合伙制还是有限责任公司形式？哪种形式税收负担较轻呢？ 相关税法规定 根据国务院的决定，从2000年1月1日起，个人独资企业和合伙企业不再缴纳企业所得税，只对投资者个人取得的生产经营所得征收个人所得税。合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。在计算个人所得税时，其税率比照“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%35%的五级超额累进税率 。（2011年9月1日实施新的个体户纳税）个体工商户的生产、经营所得适用税率表级数年应纳税所得额税率%速算扣除数（元）1不超过15000元
2、的部分502超过15000元至30000元的部分107503超过30000元至60000元的部分2037504超过60000元至100000元的部分3097505超过100000元的部分3514750个体工商户形式下应纳税额的计算v 假如王某及其二位合伙人各占1/3的股份，企业利润平分，三位合伙人的工资为每人每月5000元，当地税务局规定的费用扣除标准为每人每月3500元。则每人应税所得为78 000元（即：（180 000+5000123）3350012，适用30%的所得税税率，应纳个人所得税税额为：78 00030%9 750=23 4009 750=13 650（元）三位合伙人共计应纳税
3、额为：13 6503=40 950(元)税收负担率为：40 950180 000100%=22.75% 有限责任公司形式下应纳税额的计算根据税法规定，有限责任公司性质的私营企业是企业所得税的纳税义务人，适用25%的企业所得税税率。企业应纳所得税税额=180 00025%=45 000（元）税后净利润=180 00045 000=135 000（元）个人所得工资为5000元，每人需缴纳个人所得税=（5000-3500）10%-105=45（元）v 若企业税后利润分配给投资者，则还要按“股息、利息、红利”所得税目计算缴纳个人所得税，适用税率为20%。其每位投资者应纳个人所得税税额为：135 000
4、320%=9 000（元）共计应纳个人所得税税额为：9 0003+45123=28 620（元）共计负担所得税税款为：45 000+28 620=73 620（元）税收负担率为：73 620180 000100%=40.9%由以上计算得知，采取有限责任公司形式比采用合伙制形式多负担税款为：73 26040 950=32 310（元），税收负担率提高18.15%（即：40.9%22.75%）。第二章 税收筹划方法 1.纳税人不同类型的选择（转换纳税人性质） 【例2-1】圣达助动车有限公司，主要经营飞鸽和温暖等品牌的助动车。2007年12月，公司在与全国20多个省份的五十多位经营商签订销售合同时，
5、就明确规定飞鸽牌助动车每辆不含税价2000元，手续代理费300元，温暖牌助动车每辆不含税价2500元，手续代理费200元。2008年1月，圣达公司发出飞鸽助动车8000辆，温暖助动车18000辆。同期，公司取得增值税专用发票上注明进项税额900万元。 收到代销清单后，圣达公司需按销售清单确认销售收入并计算增值税销项税额，代理商取得的代理销售的手续费收入计算缴纳营业税。圣达公司应纳增值税= （80000.2+180000.25）17%-900=137万元 代理商应缴纳的营业税= （80000.03+180000.02）5%=30万元 圣达公司和代理商合计应纳税款为167万元。 圣达公司和代理商是
6、否能有办法减少应纳税款呢？ 销售方式：买断代销，即与代理商签订代销协议时，公司直接从产品中扣除手续费，以扣除手续费后的价格作为合同代销价，此时代销价格为飞鸽助动车每辆不含税价1700元，温暖助动车每辆不含税价2300元。假设本期的销售状况与2008年2月一致，两个单位的缴税状况为： 圣达公司应纳增值税= （80000.17+180000.23）17%-900=35万元销售方式的改变，此时代理商应缴纳增值税，其增值税的进项税额等于圣达公司的销项税额 （80000.17+180000.23）=935万元 代理商应缴纳的增值税= （80000.2+180000.25）17%-935=102万元圣达公
7、司和代理商合计应纳税款为137万元，比原来少纳税款30万元。少缴纳的税款30万元，来自手续费的收入规避了营业税的纳税义务。圣达公司与代理商协商，通过其他的合作分享30万元的税收筹划收益。3.避免成为纳税人【例2-2】江西科技发展有限公司经过几位股东的共同努力，公司逐步走向良性发展轨道。为了适应公司业务发展的需要，公司董事会决定给一名总经理、两名副总经理（三人均为公司股东）在2010年12月各配一辆价值80万元的高档商务车。该车预计可使用10年，预计净残值率为10%，按直线法计提折旧。公司为增值税一般纳税人，适用所得税税率为25%，该公司有以下两种方案可以选择。 车辆所有权归于三位经理，购车款由
8、公司支付。 车辆所有权归于公司，作为企业的固定资产，但购进的车辆固定由三位经理使用。 每辆车1年的固定使用费为2万元，1年的油耗及修理费为4万元（取得增值税专用发票）。方案1：所有权归于经理（股东）所有，即实质为企业对股东进行了红利性质的实物分配，按“利息、股利、红利所得”项目征收个人所得税。 三位经理应纳个人所得税=24020%=48万元同时每年支付的费用6万元不得在公司的所得额中扣除。方案2： 折旧额=（80-8010%）103=21.6万元 使用费用=（2+41.17）3=16.26万元 企业减少应纳所得税额=（21.6+16.26）25%=9.465万元 增加的进项增值税=41.171
9、7%3=1.74万元 总税收收益= 9.465+1.74=11.205万元 虽然没有车辆所有权，但可以少缴个人所得税48万元，每年还可以为企业获得税收收益11.205万元。2.3 税率的筹划张先生在花园小区旁边开了一家经营各种百货商品的超市，并在店内安置了几十部电话提供电话服务，由夫妻两人共同打理。预计其每年销售百货商品的应纳税所得额为40000元，电话服务收入的应纳税所得额为20000元。按照我国个人所得税税法的规定，张先生的经营所得为个体工商户生产、经营所得，应汇总缴纳个人所得税。应纳所得税额=（40000+20000）30%-9750=8250有什么办法可以让张先生的家庭收入少缴纳所得税
10、？第三章 增值税纳税筹划例题2.手机的经销方式手机销售商的“身份”税负、销售价格、利润（1）中国移动、联通等电讯运营商，他们既销售手机、也提供无线电发射业务，依3%税率缴纳营业税（混合销售，经营主业是通讯业务）。（eg缴话费送手机的活动）（2）大中型商场手机销售柜台，他们隶属商场，按17%的税率缴纳增值税，可以抵扣进项税额。（3）属于小规模纳税人的手机专卖店等，其税负为不含税销售价格的3%。假设s为含税销售收入电讯商：y=s*3%商场：y=s*x*17%/(1+17%)=s*x*0.1453专卖店：y=s*3%/(1+3%)=s*0.0291经计算得出，当手机含税销售额增值率小于20.05%，
11、商场（一般纳税人）税负最轻，专卖店（小规模纳税人）次之，电讯商（营业税纳税人）税负最高；当手机含税销售额增值率大于20.05%时，专卖店（小规模纳税人）税负最轻，电讯商（营业税纳税人）次之，商场（一般纳税人）税负最重。筹划方案： （1）手机经销商应对销售的手机有所选择； （2）适当对经营机构进行变更。3.2.1、销售方式的纳税筹划筹划思路： A.预估折扣率，年末调整；或预收押金 B.调整折扣方式A.预估折扣率，年末调整；或预收押金海东电器公司规定：年购货量：8001000台（含1000台），2%的折扣 10001500台（含1500台），5%的折扣 15002000台（含2000台），10%的
12、折扣 2000台以上，12%的折扣。年初，由于海东公司不知道每家购货方到年底究竟能有多少累计购金额，也就不能确定没加购货方应享受的折扣率。所以，只好在平时按销售价格全额开具发票，收取货款，等到年底，或第二年年初，一次性结算应给购货方的折扣总金额，单独将折扣额开具红字发票。按税法规定，这样开具的红字发票是不能冲减计征增值税的销售额的。 B.调整折扣方式某品牌举行元旦假日促销活动，推出“买一赠一”活动，（西服，衬衫）。活动期间西服销售额35690万元，衬衫销售额2910万元，衬衫成本1500万元（不含税）。次月，国税机关进行纳税检查时，发现该企业在促销活动中作为礼品赠送的衬衫没有按税法规定作视同销
13、售处理，应补缴： 补缴增值税=2910*17%/（1+17%）=422.82万元 补缴的其他税费暂不考虑 赔缴个人所得税=2910*20%/（1-20%）=727.5万元 且对外赠送的衬衫的成本不能在企业所得税税前扣除，补缴企业所得税=1500*25%=375万元 第一，企业在使用折扣销售时，切记要把销售额和折扣额开在同一张发票上，这样可以按照折扣后的余额作为销售额计算增值税。 第二，企业应明确折扣销售与销售折扣的不同，以免将可以作为进项税抵扣的折扣额计算到应缴增值税的销售额中。 第三，尽量将实物折扣转化为折扣销售。销项税额的纳税筹划（2）促销方法方案三：购物满100元，赠送20元的商场购物券
14、 应代缴个税=20（1-20%）20%=5元 应纳增值税额=100 （1+17%）17%- 70 （1+17%）17%+20 （1+17%）17%- 14 （1+17%）17% =5.23元 销售毛利=100 （1+17%）- 70 （1+17%）- 14 （1+17%）-5 =8.67元 应纳企业所得税= （100 （1+17%）- 70 （1+17%） 25%=6.41元（赠送券的成本14和代缴的个税不能税前扣除） 税后净利润=8.67-6.41=2.26元 方案二最优，方案一次之，方案三则不可取。3.2.3进货渠道的选择：如果从小规模纳税人处不能取得增值税专用发票，则有： B =A( 1
15、-增值税税率10%)/( 1+增值税税率)表3-6 价格优惠临界点 一般纳税人的抵扣率 小规模纳税人的抵扣率 价格优惠临界点（含税） 17% 3%86.80% 17% 084.02% 13% 3%90.24% 13% 087.35% 补充：某企业08年年初购进价值30万元（不含税）的服装，进项税额为5.1万元。由于商品发生霉变。企业：1、报废，2、低价处理1万甩卖。请比较？ 3.4湖北襄樊某水泥厂是个生产普通硅酸盐水泥的中型企业。由于近几年水泥行业竞争激烈，全行业出现了效益下滑的局面。另一方面，由于其原材料大多为泥土、沙石及工业企业的废物如粉煤灰，在购进时大都获取不到增值税专用发票，因而无法抵
16、扣进项税额，税负较高。通过研究，在生产水泥过程中，用煤矸石代替部分粘土，用煤泥代替部分燃煤等，可以研制出新型水泥。首先，税收上取得优惠，由于利用了废料生产，企业享受了增值税即征即退的税收优惠。其次，降低了生产成本，适用废渣只需花运费，其他成本较小。第三，使用废渣减少了环境污染，造福一方百姓，有较好的社会效益。3、通过农业机构分设增加进项税额抵扣（案例3-15 ）一些以农牧产品为原料的生产企业，如果从生产原料到加工出售均由一个企业完成，企业使用自产的农牧产品原料是不能抵扣进项税额的，则企业可供抵扣的进项税额很少，增值税负担较重。这种情况下，企业可以将农牧产品原料的生产部门独立出去，以减轻税收负担
17、。例题中，该牛奶公司属于工业企业（加工成奶制品），不属于农业生产者，不享受农产品自产自销的免税待遇。4、通过运输部门机构分设增加进项税额抵扣 两种形式：内设运输车队、运输业务外包 内设运输车队：自购车辆，自聘人员。运输车队发生的运输费用作为采购或者销售费用计入企业的成本费用，可以在企业的所得税前列支。 运输业务外包：对于运输单位按3%缴纳营业税，对于接受运输的企业，提供正规的发票，可以按照运费金额的7%计算抵扣进项税额。 某啤酒厂平均每月销售额1000万元（不含税），所销售的啤酒制造成本为600万，可抵扣的进项税额为85万元。车队每月开支50万元，啤酒厂每月为生产和销售花费其他费用100万元，
18、则啤酒厂： 增值税=1000*17%-85=85万 利润=1000-600-50-100=250万车队独立后：（车费收取80万） 运输公司： 营业税=80*3%=2.4万 利润=80-2.4-50=27.6万啤酒厂： 增值税=1000*17%-85-80*7%=5.6万 利润=1000-600-100-（80*93%）=225.6万集团： 流转税合计=2.4+79.4=81.8万 利润合计=253.2万两者相比，利益集团流转税少负担了3.2万，利润也增加了3.2万。原因在于：80万的运输费，该集团按照3%缴纳营业税，却按7%抵扣增值税进项税额，集团获得了80万元的4%即3.2万元的税收利益。3
19、.5 出口退税的计算案例1 某电器公司2004年一季度自营出口电器30000台。离岸价格为每台210美元，外汇人民币牌价为1美元：8.2928元；内销货物销售额8200万元。上期结转进项税额200万元，本期进项税额800万元。免、抵、退税的计算如下（出口退税率为15%，生产企业自营出口（不含进料加工业务）： （1）出口自产货物销售收入=出口货物离岸价外汇人民币牌价=300002108.2928=52 244 640（元） （2）免、抵、退税额=出口货物销售收入出口货物退税率=5224464015%=7 836 696（元） 案例1免、抵、退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价（出
20、口货物征税率-出口货物退税率）免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额（无进料加工）=52244640（17%-15%）-0=1 044 892.80（元） 当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）=82 000 00017%-（2000000+8000000-1044892.8）=4984892.8（元） 从以上计算可以看出，应纳税额的正数，反映企业出口货物给予抵扣和退税的进项税额，已全部在内销货物应纳税额中抵减完毕，不需退税。 案例2某电器公司2004年一季度自营出口电器30000台。离岸价格为每台210美元，外汇人民币牌价为1美元：8.2928元；内
21、销货物销售额8200万元。上期结转进项税额800万元，本期进项税额800万元。免、抵、退税的计算如下：（出口退税率为15%，生产企业自营出口（不含进料加工业务） （1）出口自产货物销售收入=出口货物离岸价外汇人民币牌价=30000210802928=52 244 640（元） （2）免、抵、退税额=出口货物销售收入出口货物退税率-免抵退税抵减额=5224464015%-0=7 836 696（元） 案例2 免、抵、退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=52244640（17%-15%）-0=1 044 89
22、2.80（元） 当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）=8200000017%-（8000000+8000000-1044892.8）=-1 015 107.2（元） 根据“如当期期末留抵税额当期免抵退税额，则当期应退税额=当期期末留抵税额，当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额”的规定则当期应退税额=当期期末留抵税额=1 015 107.2(元) 从以上计算可以看出，应纳税额的负数，是留抵税额。反映企业出口货物给予抵扣和退税的进项税额，没有全部在内销货物应纳税额中抵减完毕，需退税。但是由于当期留抵数小于当期免抵退税额，按当期留抵数的数额退税，也
23、就是退税金额不能超过企业实际缴纳给国家的金额。 结论： 通过以上4个案例可以看出，对于利润率较低（2与1比较）、出口退税率较高（3与1比较）及耗用的国产辅助材料较多（4与1比较）（进项税额较大）的货物出口宜采用进料加工方式；反之，宜采用来料加工方式。 例题 ：某中外合资企业以采购国内原材料生产产品全部用于出口，2002年自营出口产品的价格为100万元，当年可抵扣的进项税额为10万元，增值税税率为17%，无上期留抵税额。（1） 当该企业的出口退税率为17%时（征税率与退税率一致）第一，企业自营出口允许免抵退税额=10017%=17（万元）不允许免抵退税额= 100（17%-17%）=0（万元）应
24、纳税额=0-10+0=-10（万元）因此，该企业的应收出口退税为10万元。第二， 该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格100万元（含税）出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。（代理出口）合资企业应纳增值税额： 100（1+17%）17%10=14.5310=4.53（万元）外贸企业应收出口退税额（原来进项的退掉）： 100（1+17%）17%=14.53（万元）两企业合计获得退税（14.534.53）10万元。 由此可以看出，在退税率与征税率相等的情况下，企业选择自营出口还是委托外贸企业代理出口，两者税负相等。（2） 当该企业的出口退税率为15%时，第一，企业
25、自营出口允许免抵退税额=10015%=15（万元）不允许免抵退税额=100（17%15%）=2（万元）应纳税额= 0 10 + 2= -8（万元）因此，该企业的应收出口退税为8万元。 第二，该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格100万元（含税）出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。（代理）合资企业应纳增值税额： 100（1+17%）17%10=14.5310=4.53（万元）外贸企业应收出口退税额： 100（1+17%）15%=12.82（万元）两企业合计获得退税（12.824.53）8.29万元。 由此可以看出，在退税率与征税率不等的情况下，企业选择自营出口
26、还是委托外贸企业代理出口，两者税负是不同的，即选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业代理出口应获的出口退税数额，选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税率为13%。8月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进项税额34万元，货已验收入库。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存人银行。本月出口货物销售额折合人民币200万元。试计算该企业该种情况下的税负情况，如果企业改成免税料件的100万用来料加工方式生产出口
27、的产品（200万元人民币），税负有何变化？企业可以如何应对？ 第四章 消费税纳税筹划4.2 案例：委托加工方式的税负 方案二：委托加工的消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品 红叶卷烟厂委托B厂将一批价值1000万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费680万元；加工的烟丝运回A厂后继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1020万元，该批卷烟售出价格（含消费税价）7000万元，出售数量为0.2万标准箱。烟丝消费税税率为30%，卷烟的消费税税率为56%，（增值税不计）。 红叶卷烟厂厂支付加工费同时，向受托方B支付其代收代缴消费税： （1000+680）/（130%）30%=720（万元） 红叶
28、卷烟厂销售卷烟后，应缴纳消费税：700056%0.2150720=3230(万元) 红叶卷烟厂税后利润：（7000100068072010203230）（125%）=87.5（万元） 方案三：委托加工的消费品收回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售 如上例，红叶卷烟厂委托B厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，支付加工费为1700万元；红叶卷烟厂收回后直接对外销售，售价仍为7000万元 （含消费税价）. 红叶卷烟厂支付受托方B代收代扣消费税金： (1000+1700+0.2150)/(1-56%)56%+0.2150 =3504.5 (万元) A厂销售时不用再缴纳消费税，因此其税后利润的计
29、算为： （7000-1000-1700- 3504.5）（1-25%）=596.625(万元) 两种情况的比较 在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有利得多，虽然消费税多交274.5万（3504.5-3230），但是税后利润多334.125万元(596.625-262.5)。对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费税都与其盈利无关，只有收取的加工费与其盈利有关。 自行加工方式的税负 如果生产者购入原料后,自行加工成应税消费品对外销售，其税负如何呢？仍以上例，A厂自行加工的费用为1700万元，售价为7000万元，应缴纳消费税：700056%+1500.2=3950（
30、万元） 税后利润：（7000-1000-1700-3950）（1-25%）=262.5（万元） 由此可见，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润最小，其税负最重。 案例分析无论何种自行加工或者委托加工应消费税消费品均要纳消费税，只是纳税环节稍有不同。但是通过构造不同的税基，从而使不同生产方式的应纳税额出现差异。方案一与方案二比较，由于烟叶加工成烟丝后，烟丝的委托加工计税依据（即烟丝组成计税价格1680万）与烟丝成本（1680万）相等，所以两种方案无差异。方案三与一、二比较，方案三的消费税税负更低，税后利润也更大。这是由于烟叶委托加工成卷烟后，卷烟的委托加工计税依据（即卷烟组成计税价格2700万）比卷烟的销售价格（7000万）高。所以，只要连续生成应税消费品，税法允许抵扣已纳消费税的产品，若委托方收回的委托加工物资后，以高于委托加工成本的价格出售，那么委托加工方式更划算。第五章 营业税筹划5.1 营业税纳税人的筹划 方法一：不在境内提供应税行为 方法二：规避独立核算，避免重复征税 方法三：兼营销售和混合销售 混合销售：强调同一项销售行为中（同时） 价款从同一个购买方收取 只征收一种税（销售货物并送货） 兼营：经营范围包含两
