1、作业成本法及其传统成本计算方法的对比研究 2作业成本法及其传统成本计算方法的对比研究摘要：企业作业成本法为了适应当前不断变化发展的科技需求以及经济全球化的市场需求应运而生，最早的作业成本法出现在美国，其是美国一种先进的管理思想和方法，作业成本法作为作业会计的重要内容，是当前会计学的重要研究领域之一。为了满足不同企业和单位建立企业制度的需求，为不断提高企业自身在市场竞争中的地位及实际盈利水平，将作业成本法和我国企业普遍使用的传统成本法进行对比分析是很有必要的且其具有较强的现实意义。关键词:作业成本法；传统成本法；比较研究引言当前在传统成本管理模式下，间接性的费用分配存在不准确性，间接性费用分配不
2、能将和企业生产相关的一切费用直接归集到某种产品上，都只能先将其纳入制造费用，在月末将所有的制造费用结算并将其转至生产成本到制造费用的科目中，这就在很大程度上导致成本核算出现扭曲且不能真正给决策者提供有效的数据信息。随着时代不断变化发展，企业经营环境也随之发生相应的变化，企业经营环境的变化推动企业科学管理的发展，面对当前日益激烈的市场竞争，对传统成本管理体系进行改革创新是当前企业站稳脚跟的迫切任务，且其具有较强的可行性。一、作业成本法的产生原因20世纪70年代，西方诸多制造企业的环境发生较大变化，其生产经营活动在其激烈的市场竞争中逐渐进入高级制造环境，其生产经营活动的主要特征就是激烈的竞争以及持
3、续性改善、全面的质量管理以及较高的顾客满意度和顶尖的制造技术。当前处在高级环境中的企业通常使用全新的竞争机制，企业的成本会计制度也会随之相适应。越来越多的企业需要更加准确的产品诚本信息因此就会倾注更多的精力在成本计算方式上，在过去看来这是很合理的计算方式，在全新环境下却出现的扭曲成本的信息，这些信息不能够满足决策者和管理需求的现象。很多的企业大量使用计算机技术，直接性的人工成本的比重逐渐下降，当前直接成本只能够占到企业成本的10%-20%，各种间接的成本费用包括保证运转费和折旧费以及维修费用和技术费用，其和产品制造相关的一般管理职能费用等出现大幅度的增长。传统的成本计算方式则是要求将直接的材料
4、和直接人工以及直接制造费用全部都追溯到产品生产中，那么直接成本的归属对象就可以明确，就可以做到准确分配，间接成本发生的动因是很多的，一般企业会笼统的将单位水平的动因来对其进行分配，在制造费用相对较多的情况，就会出现严重扭曲产品成本的现象。于是从上世纪八九十年代中期开始，哈佛大学的库伯以及卡普兰教授首次对作业成本法进行深入且系统的研究，并提出了作业成本法的基本原理。作业成本法的基础就在于作业会消耗一定的资源，生产产品会消耗一定的作业；作业成本法的本质就在于其将作业作为分配间接费用的基础。此后作业成本法在西方的会计界掀起了作业成本法理论和实践的热潮，并且作业成本法在西方很多企业得到推广和运用。二、
5、传统成本法的应用原理传统成本法是将企业产品自身作为其实际成本计算的对象，产品成本就是指和企业产品生产相关的全部的资金消耗，企业的全部成本可以划分为动态变化成本和固定成本两种类型。1.传统成本法的概念含义传统成本法首先要确定成本计算的实际对象，在将生产过程中出现的费用，按照不同的成本计算对象进行归集。在实际生产过程中发生的费用可以被分为三个部分，其主要包括直接材料和直接人工以及制造费用，根据不同费用的计入标准和原则，如果是直接费用就直接计入到各种产品的成本中，间接费用使用一定的分配方法将其计入不同的产品成本中。2.传统成本法的局限性传统成本法的局限性就在于其使用数量基础成本计算，也就是在进行成本
6、计算时，对于间接产生的费用的分配通常采取的是生产工时、机器工时和原材料的消耗定额等分配标准，这种分配方式仅仅是在产品生产规模相对较小且产品品种小、不产生较大间接费用的企业适用。当前高新技术时代先进制造企业环境下，由于企业产品制造费用的产生与其数量关系较小，使用生产工时、机器工时和原材料消耗定额等分配标准进行制造费用的分配时，就会导致产品成本出现失真现象，最终导致企业产品成本计算存在很多失误。三、作业成本法的基本原理作业成本法是一个企业提供工作、产品或者是相关劳务，这都需要企业去执行作业，这些作业就会导致企业成本不断增加。在作业成本法作用下不能直接归属于工作以及产品或者是劳务的成本与使成本成为必
7、要的作业存在联系，然后企业各项作业的积累成本与使作业成为必要的工作和产品或者是相关劳务存在一定的联系。1.作业成本法的概念和含义作业成本法结合企业实际生产作业对资源的消耗情况，将资源消耗成本分配到生产作业中，并由此计算出生产作业的成本消耗，按照产品生产中消耗的实际作业量将作业成本纳入产品成本中，因此作业成本法将产品也就是成品以及资源作业或者是作业中心作为成本计算的主要对象，并严格按照成本动因的来对其成本动态变化进行解释，作业成本法按照其成本计算不同可以将其分别划分为短期变动成本以及长期变动成本和固定成本三个重要部分。2.作业成本法的理论基础作业成本法的理论基础是成本驱动因素论，这种理论认为企业
8、的产品成本及其自身价值不是孤立产生的，产品成本的形成和各种资源之间的消耗存在密切关系，因此对间接费用的分配要放在费用来源以及成本来源上，将间接费用的分配和产品费用的原因联系起来，这也就是产品消耗作业，产品在作业之后会消耗一定的资源导致成本出现。作业成本法在成本计算上可以突破产品的界限，成本计算可以从资源以及作业层次等入手，作业成本法从资源消耗入手，将多种资源动因作为标准按照实际作业中心来对成本进行搜集，并将各个作业中心成本根据不同的作业动因将其分配到不同的产品。作业成本法可以通过多样化的成本动因间接的进行费用分配，从而促使费用分配和产品成本计算按照产品对象化的过程进行细化处理，尤其是对于一些比
9、重逐渐增长的固定制造费用完全可以按照产品对象化的过程明细化，从而不断提高产品成本的归属性，并按照人为标准对间接费用进行分配并将计算产品成本的比重缩短到最低限度，以此来不断提高产品信息的准确程度。3.作业成本法的优势作业成本法可以快速且正确的反映企业制造费用和半成品以及完成品之间的关系，可以为其提供准确的半成品或者成品信息，另外其实际作业中心的划分可以对企业生产制造费用的增加或者是减少的变动原因进行分析，这有利于企业管理者和决策者做出正确的决策，以便于企业通过相关措施和方式加强制造费用的控制和管理能力。作业成本法对成本的控制主要集中在生产作业发生以及产品设计上，这可以促使管理者更加直观的了解产品
10、成本发生变动的原因。4.作业成本法自身的局限性尽管作业成本法和传统成本法相比较具有其独特的优势，但其提供的数据及资料仍然是历史成本信息，这些信息对企业未来发展以及未来各种活动的指导作用是有限的，另外尽管作业成本法对成本因果关系有着较为深刻的认识，其核算结果具有很强的可靠性和较高的准确性，但其在成本动因的确定上仍存在主观性，由于作业成本法在成本动因是由相关会计人员来确定的，会计人员的专业水平、综合素质以及文化素养等存在差异，这就导致其判断和估算上存在一定的差异，因此成本数据信息不是毫无偏差的。所以作业成本法在其实际实施过程中还存在一定的技术性问题，这就需要企业需要结合自身情况不断进行调整和完善。
11、四、作业成本法和传统成本法的区别（一）作业成本法和传统成本法的联系1.作业成本法联系企业责任成本和传统成本作业成本是企业构建责任成本和传统成本核算之间的桥梁，企业的责任成本就是将责任作为中心对象归集起来的可以控制的成本，责任成本处在相对静止的状态。传统成本计算主要是按照企业生产工艺的实际过程进行成本的计算，其是一个相对动态的状态。这两者在其内容及性质上存在一定的差异，将两者结合起来是很困难的，作业成本实际上是一种责任成本且其是一种具有动态化的责任成本，其将生产工艺过程中的成本计算和生产组织形式的成本结合在一起，作业成本法融合了责任成本和传统成本计算的特征和优势。2.作业成本法和传统成本法的最终
12、目的相同作业成本法和传统成本法的最终目的是相同的，传统成本法的主要对象是产品，而作业成本法管理的主要对象也是产品，其并不仅仅局限于对产品的管理，还包括对生产作业的管理。3.作业成本法和传统成本法对直接费用的确认及分配相同作业成本法和传统成本法都按照受益原则，对企业生产作业中产生的直接费用进行确定，由此作业成本法和传统成本法相比较来说，其本质区别就在于传统成本法计算模式下，产品成本信息的准确性不能得到有效保障，很容易导致管理者出现管理决策失误现象；作业成本法对产品生产作业的全过程进行详细划分，不断缩小间接费用实际分配范围，增加相应的分配标准，从统一分配到若干成本库分配，从单一标准分配到多种标准分
13、配，对于每种不同的生产作业选择合理且有效的分配率。作业成本计算法针对企业生产作业全过程中的各项作业有其自身不同的分配率，按照不同产品的实际成本消耗动因及其作业量将成本库的成本，按照合适的比例逐个分配到产品的总成本中，企业的成本核算核心集中在生产和资源消耗的具体步骤中，可以捕获更多的变量以此来消除传统成本计算法中人工工时作为唯一标准，分配企业间接费用的不合理性，解决当前普遍存在的成本信息准确性不够且信息失真的问题。（二）作业成本法和传统成本法的差异分析1.作业成本法和传统成本法概念不同作业成本法是在不断适应日新月异的科技发展，是满足当前全球性市场竞争的需要，其产生于上世纪八十年代末一种先进的管理
14、思想和管理方法。作业成本法的基本原理主要包括根据不同成本动因将其分别设置为成本库，并对各种产品所消耗的作业量分摊在其作业成本中，然后并将其汇总成为各种产品作业总成本，计算各种产品的总成本。作业成本法是将作业作为重点和核心，按照作业内容对资源消耗情况将其消耗资源分配到作业中，再经过作业成本动因追踪到产品成的形成和积累上，由此得到企业最终的产品成本。传统成本法使用相对单一的分配标准来对制造费用进行分配，在此过程中忽视各种生产产品之间的复杂性及其技术含量和作业量的不同，相对之下传统成本计算法的相关性相对较弱。2.两者的适用条件不同传统成本法在产品结构相对单一且制造费用数额相对较小的企业，传统成本法会
15、和直接人工成本存在事实上相关的劳动密集型企业。作业成本法主要适用在简捷费用所占比重相对较大且产品品种繁多、工艺复杂多样和生产经营活动复杂且可以较好实施生产系统和全面质量管理体系中，其还可以在管理当局对传统成本计算系统提出的技术准确性不满意的资金密集型企业内使用。相对来说，传统成本计算法相关性相对较弱，作业成本计算法考虑了可能会引起制造费用发生的且具有代表性的各种成本动因，并将其此作为基础分配制造费用，作业成本法可以合理且客观的反映高新技术环境下的各种成本。3.两者的成本计算对象不同传统成本法的主要对象局限在产品层次上，其往往都是最终产品，作业成本法的关注点放在产品形成过程及其成本形成的前因和后
16、果，成本计算对象具有层次性，其资源和作业等最终产品都是作业成本法的计算对象。作业不仅仅是成本形成的载体也是成本计算的主要对象，企业在完成一项作业和工作后，就会产生一定的资源消耗，与此同时还会产生一定的价值量的产出转移并转移到下一个作业项目中，以此结转下去最终将产品提供给消费者和顾客。作业成本法会给资源以及作业和原材料、客户以及销售事项和销售渠道等不同层次对成本对象提供成相应的诚本信息，其信息内容具有多样性，作业成本法和传统成本计算法相比较来说，其成本概念得到很大延伸。传统成本计算法的成本概念仅仅是用在产品的生产制造过程中，作业成本法是在成本的全过程对其实现管理，将成本的视野向前延伸到产品的市场
17、需求阶段并对其相关技术的发展态势进行分析，此后逐渐延伸到客户的使用阶段以及后期维修和处置阶段。4.两者的理论基础不同传统成本计算法的理论基础是将企业产生的产品按照其实际耗费的生产时间或者是按照其实际产品产量线形的消耗各种项目之间的间接费用。在传统成本计算法中间接费用可以按照一定的标准平均的分摊到其他各种产品的成本上，这种分配方式没有结合企业实际情况也没有考虑到实际生产产品的消耗及其费用之间的配比关系，只能将这种计算方式看作是一种近似的分配方法。作业成本法的理论基础是成本驱动因素论，这种理论认为企业的产品成本及其自身价值不是孤立产生的，产品成本的形成和各种资源之间的消耗存在密切关系，因此对间接费
18、用的分配要放在费用来源以及成本来源上，将间接费用的分配和产品费用的原因联系起来，这也就是产品消耗作业，产品在作业之后会消耗一定的资源导致成本出现。作业成本法在成本计算上可以突破产品的界限，成本计算可以从资源以及作业层次等入手，作业成本法从资源消耗入手，将多种资源动因作为标准按照实际作业中心来对成本进行搜集，并将各个作业中心成本根据不同的作业动因将其分配到不同的产品。作业成本法可以通过多样化的成本动因间接的进行费用分配，从而促使费用分配和产品成本计算按照产品对象化的过程进行细化处理，尤其是对于一些比重逐渐增长的固定制造费用完全可以按照产品对象化的过程明细化，从而不断提高产品成本的归属性，并按照人
19、为标准对间接费用进行分配并将计算产品成本的比重缩短到最低限度，以此来不断提高产品信息的准确程度。5.两者账户设置上存在不同作业成本计算法和传统成本计算法相比较，其账户设置的思路是不同的，传统成本计算法企业生产经营过程中产生的生产经营业务，会按照制造费用以及直接人工和原材料等进行账户设置。在此期间制造费用按照其实际的经济用途可以将其设置为销售费用、管理费用和财务费用等账户。作业成本计算法管理模式下，从最低层、最具体且也是最详细的资源账户入手，由上进行作业账户的设置，直到产成品账户，在每个账户下面分设不同的二级账户。6.两者间接费用限制的差异在传统成本计算法的应用下，间接费用主要是指制造成本，按照
20、企业的经济内容来看，传统成本计算法只包括生产产品直接产生的费用或者是间接产生的费用，管理生产和组织全长生产和销售产品以及筹集生产资金等相关资金支出作为企业的期间费用。在作业成本计算法应用下，产品成本就是完全的成本，所有的费用只要合理且有效，那么其都是对企业有价值的有意义的支出，这些支出都应该被纳入生产成本。作业成本计算法强调的是合理且有效的费用支出，不管其是否和企业生产存在直接或者是间接的关系，在这种情况下，期间费用归集的都是不合理且无效的支出。7.生产管理和质量管理方式上的差异在传统成本法的管理生产系统是一种能够从前向后推进的生产系统，也就是说生产是从原材料开始入手进入第一个生产工序的，在第
21、一工序完成半成品后转入第二工序，依次不断类推到产品最终形成环节，传统成本质量管理的重点通常是对半成品和成品的质量检测，一旦发现问题及时修补解决问题。作业成本计算法下的生产管理系统通常是适时生产系统，其和传统生产系统存在明显区别，其从后向前一种逆推式的生产系统，该生产系统下企业生产程序关系紧密，可以在很大程度上提高工作效率和效益，从而降低企业存货费用。作业成本法下的质量管理是全面性的，其要求各环节的生产者和工作者把好自己的生产关口，实现自我质量的监管，一旦发现残次品或者是废弃品应该将其放置到成本生产工序中进行纠正。8.两者的分配基础不同对于作业成本法来说成本动因是其成本合理分配的基础也是其关键，
22、和传统成本法相比较来说，分配基础发生了很大变化，作业成本法不仅仅只是数量分配基准其还是用多元分配基准，其还不仅局限于多元分配基准，还包括财务变量和非财务变量，且其更加强调非财务变量的使用，比如不断调整准备次数、调整运输距离和质量检测时间等因素。企业传统成本核算将费用追踪到单个产品上，传统成本是直接人工工时或者是机器工时作为基础进行分配的，工时、机时和原材料等消耗量和产品数量相关，因此其又被称之为是数量基础分配方式。作业成本法适用多种成本动因，使得成本的可归属性不断提高，其得到的产品成本可以准确的反映产品消耗资源的实际情况，其在很大程度上不断扩展分配基础的范围，其更加强调分配的关系，其提供的信息
23、是相对准确的。9.两者之间的核算程序及产品定价是不同的企业传统的成本核算使用的两步程序来对间接费用实行分配，首先应该将租出生产成本归集起来分配到每个不同的生产环节，并将归集到生产部门的总费用分配到不同生产产品中。作业成本法计算也是在两个层次上对制造费用进行分配，但其首先要根据资源的动因，将费用实际分配到生产作业中去，将生产作业作为归集成本的成本库，并根据多种不同的作业动因，将其实际成本分配到最终的产品中。传统成本法中质量较高的产品其成本常常被高估，其获利水平就会被低估，但是相反低质量和低产量产品的成本会被低估的，这就导致其利润被高估。在ABC法的作用下，管理当局对产量高质量高且复杂程度低的产品
24、，可以适当的降低其价格以此来不断提高其市场占有率；对于规格特殊且价格弹性相对较低的产品，那么就可以不断提高其自身价格水平。如果顾客可以接受的化，那么企业就可以获取更高额的利润，如果顾客不能够接受当前的价格，那么企业可以不断减少对此类产品的生产，可以将多余的生产力分配到可以获利能力较高的产品中去。五、我国企业实施作业成本法应该把握的因素对我国企业来说应用作业成本计算法首先应该做好企业内部的财务基础工作，企业在实际应用作业成本法时，要做好计量工作和生产统计工作，从基础工作做起，做好基础工作以此来保证其原始资料和数据的准确性和完整性，从而保证作业成本法在运行中的数据准确性。还要做好相关配套管理工作，
25、作业成本法是一个相对庞大的系统工程，其不仅是成本计算过程，其从生产作业到销售环节全方面的一个系统且复杂的过程。企业生产作业的质量管理以及零存货和零缺陷等的管理是保障企业作业成本法顺利实施的前提和基础，因此要做好相关的配套管理工作。作业成本法在实际应用要遵守贯彻成本和效益的原则，在其具体实施过程中要全面提高全体成员的成本意识，避免无用功的出现，在最大程度上降低成本消耗，克服人为因素产生的影响，并注重将其和当前企业内部现行的成本制度相结合。作业成本法在实际应用中，由于其自身复杂的计算方法因此就需要结合企业实际情况不断进行调整和完善，当前我国企业财务会计人员的专业水平还有待进一步提升，要想顺利的在企
26、业内部实施作业成本法来对其成本消耗进行分析和计算，就要不断提高自身财务会计人员的专业水平和综合素质，因此就要求企业对内部财务会计人员进行必要的专业培训。另外作业成本法顺利实施的关键在于进行生产作业和动因分析，想要分析作业及其动因，除了要掌握会计知识和管理知识之外，还要掌握一些生产工艺和操作技术知识，这就需要财务会计人员和管理人员以及技术人员和其他人员之间的配合，来达成成本法在企业内实施的预期效果，因此作业成本法在实施中，要做到企业员工之间的相互配合，还需要实行全员参与到成本管理。作业成本法在其实际运行中会涉及到成本计算和成本控制的内容，其是一项相对复杂的计算方式，仅凭财会人员的手工操作是很难完
27、成，因此就需要将作业成本法和计算机技术信息系统结合，以此来降低其在企业内的实施成本。六、结束语当前市场经济体制不断深化发展，市场经济逐渐完善，现代化的企业制度改革正在不断深入到我国企业内部，我国企业面临着激烈的市场竞争，其将会通过新技术来提高自身生产自动化，并普遍应用计算机信息技术。由于当前我国企业普遍存在的技术革新和设备引进现状，给作业成本法的应用提供了有利条件，企业为在竞争中生存发展，就必须要生产多样化的产品来满足当前日益增长的物质文化需求，因此也会有更多的企业选择使用作业成本法来对其自身成本消耗进行管理和控制，由此可见作业成本法在我国的应用前景是很广阔的。参考文献1郑尔璇,王敏.例解估时
28、作业成本法在第三方物流企业成本控制中的应用J.财会月刊,2017(04):52-57.2张彩霞.作业成本法在我国商业银行的应用J.财经问题研究,2016(1):25-293苏文兵,熊焰韧,张朝宓.作业成本法时过境迁了吗?论管理创新理论的传播动因与路径J.会计与经济研究,2015,29(04):52-66.4宫海亮,迟旭升,李慧,李晓楠.作业成本法在我国中小企业应用案例研究J.沈阳农业大学学报(社会科学版),2014,16(03):273-278.5赵宁,赵琨,郭武栋,申俊龙,齐雪然,徐浩.作业成本法和传统成本法的差异:基于血液透析间接成本分摊的核算J.中国卫生经济,2013,32(06):90-92.6杨世忠,许江波,张丹.作业成本法在高校教育成本核算中的应用研究基于某高校成本核算的实例分析J.会计研究,2012(04):14-19+94.7郭莲.作业成本法在我国的应用前景与传统成本法比较视角J.财会研究,2011(20):33-35.8吴霏雨.谈作业成本法与传统成本法的结合运用J.会计之友,2011（02）：33-36.
