1、中级财务会计讲义 第四章 存货第四章 存货本章介绍了购入方式、委托加工方式、非货币性资产交换方式、债务重组方式、自行生产方式及盘盈等不同方式下方式下存货成本的初始计量原则及会计处理方法；存货的发出计价按实际成本法和计划成本法，其中实际成本法涉及先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法及个别计价法； 对存货的期末计价作了详细讲解，阐述了可变现净值的计算方法及减值的账务处理。知识点：存货的概念及确认条件（一）存货的概念 存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。【注】常见存货包括：原材料（构成产品主体的材质）在
2、产品（企业正在制造尚未完工的产品）半成品（可单独出售）库存商品周转材料包装物和低值易耗品在产品与半成品的区别主要依据是否单独入库保管、是否单独可用于销售。棉纺厂将棉花加工成棉纱（半成品），棉纱可以单独出售，棉纱进一步加工为布匹（产成品）。（二）存货的确认条件1.存货所包含的经济利益很可能流入企业（“很可能”，概率大于50%）2.存货的成本能够可靠计量知识点：存货的初始计量（一）入账价值基础：历史成本或实际成本 增值税的原理 增值税是价外流转，不包含在商品买价与卖价之中，不影响损益。关税计入存货成本，且作为计算进项税的依据。如上例中的A，假设关税税率为10%，则需缴纳关税1010%=1（万元），
3、向海关缴纳增值税=1116%=1.76（万元）消费税：针对部分商品征收，且包含在商品价格中。 【案例】假定卷烟不含增值税价格100元，增值税16元，含税售价为116元消费税率为55%，消费税是价内税，100元内包含55元（10055%）的消费税，10元的成本，35元的利润。借：银行存款 116 贷：主营业务收入 100应交税费应交增值税（销项税额） 16借：主营业务成本 10贷：库存商品 10 借：税金及附加 55 贷：应交税费应交消费税 55增值税的征税范围（全面征收）：几乎所有的商品；加工、修理修配劳务；运输业、电信业；转让商标权及版权；房地产业；金融业；【结论】增值税对几乎所有的商品征纳
4、，消费税只针对特定商品征纳；增值税是价外流转，消费税是价内流转；增值税不影响损益，消费税影响损益。（二）不同取得渠道下，存货的入账价值构成1.购入方式（1）非商业企业（制造业）购入存货的入账成本买价进口关税运费、装卸费、保险费仓储费（存货运输环节的仓储费应计入存货成本，另外，生产过程中的仓储费列入“制造费用”）通常计入当期损益；运费的增值税率为10%；关税买价关税率；进口商品匹配的进项税（买价关税）16%；合理损耗计入存货采购成本，提高了合格存货的单位成本。采购用于广告营销的特定商品应在取得时直接计入销售费用。【单选题】某工业企业为增值税一般纳税人，购入乙种原材料100吨，收到的增值税专用发票
5、上注明的售价每吨为1万元，增值税额为16万元，取得运费的增值税专用发票，发票注明运费2万元，增值税0.2万元，另发生装卸费用0.62万元，途中保险费用为0.1万元，原材料运抵企业后，验收入库原材料为96吨，运输途中发生合理损耗4吨。该原材料的入账价值为（）。A.102.72万元B.102.94万元C.118.92万元D.118.72万元答案A。原材料的入账成本100120.620.1102.72（万元）。借：原材料 102.72应交税费应交增值税（进项税额）16.2（160.2）贷：银行存款 118.92原材料的单位成本102.72/961.07（万元/吨）（2）商业企业进货费用的三种处理（流
6、通企业）与非商业企业相同：进货费用计入存货的采购成本； 先进行归集入“待摊进货费用”，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本），留存部分的进货费用计入存货成本；金额较小的，也可直接计入当期损益（销售费用）。【2014年单选题】甲公司为制造企业，其在日常经营活动中发生的下列费用或损失，应当计入存货成本的是（）。A.仓库保管人员的工资 B.季节性停工期间发生的制造费用C.未使用管理用固定资产计提的折旧 D.采购运输过程中因自然灾害发生的损失 答案B。选项A、C、D均应当计入当期损益，选项B为产品生产过程中的必要费用，应当计入存货成本。2.委托加工
7、方式委托加工含义:是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只代垫部分辅助材料，按照委托方的要求加工货物并收取加工费的经营活动。当加工物资是应税消费品（非金银首饰）时，委托方是消费税纳税义务人，由受托方代收代缴。当加工的物资是金银首饰时，受托方本身就是纳税义务人，委托方不承担这部分消费税。【案例】甲公司委托乙公司代为加工一批物资，相关资料如下：2018年4月1日甲公司发出加工物资，成本80万元；借：委托加工物资 80贷：原材料802018年5月1日支付加工费用10万元，并支付增值税1.6万元；借：委托加工物资 10应交税费应交增值税（进项税额）1.6贷：银行存款11.6受托方分录：借：银行存款 1
8、1.6贷：主营业务收入或其他业务收入 10应交税费应交增值税（销项税额）1.62018年5月1日由受托方代收代缴消费税，消费税税率为10%；计税基础的确定（计税依据）：首选市场价格；（以受托方同类消费品的销售价格）如无市场价格，则采用组成计税价格（受托方），其公式为：组成计税价格（材料成本加工费）/（1消费税税率）（8010）/（110%）100（万元）组成计税价格（1-消费税率）=材料成本+加工费组成计税价格-消费税=材料成本+加工费组成计税价格=材料成本+加工费+消费税计算应交消费税组成计税价格消费税率=10010%10（万元）【解释】左边是不含增值税的“计税价格”，即售价；右边是“组成计
9、税价格”，其中不包括合理利润。组成计税价格（材料成本加工费）/（1消费税税率）材料成本加工费=（1消费税税率）*组成计税价格材料成本加工费=组成计税价格-组成计税价格*消费税税率材料成本加工费=组成计税价格-消费税材料成本加工费+消费税=组成计税价格如果收回后直接用于对外销售的，由受托方代交的消费税计入加工物资的成本。 A.支付消费税时：借：委托加工物资10贷：银行存款或应付账款 10B.完工收回加工物资时：借：库存商品 100贷：委托加工物资100C.出售此商品时，若不含增值税售价为200：借：应收账款 232贷：主营业务收入200应交税费应交增值税（销项税额）32结转成本时：借：主营业务成
10、本 100贷：库存商品100不再计算消费税；【提示】按照税法规定，委托加工收回后直接出售，售价高于受托方计税价格时需按照规定补缴消费税，理解处理方法即可。如果收回后用于应税消费品的再加工然后再出售时，由受托方代交的消费税先记入“应交税费应交消费税”的借方,作为预交消费税处理，贷最终销售时，补交其差额。借：应交税费应交消费税10贷：银行存款或应付账款10.完工收回加工物资时：借：原材料 90贷：委托加工物资90.最终产品出售时，按总的应交消费税记入“应交税费应交消费税”的贷方（假定销售时不含增值税销售额280万元，确认消费税总额为28万元）：借：税金及附加 28贷：应交税费应交消费税28.最后，
11、再补交其差额即可：借：应交税费应交消费税18贷：银行存款18【总结】入账成本委托加工的材料成本加工费运费装卸费 消费税是否计入委托加工材料成本，需分如下情况处理：如果收回后直接出售的如果收回后用于非应税消费品的再加工而后再出售的 如果收回后用于应税消费品的再加工而后再出售的 受托方代收代缴的消费税应计入委托加工物资成本 受托方代收代缴的消费税计入“应交税费应交消费税”的借方，不列入委托加工物资的成本 组成计税价（材料成本加工费）/（1消费税率）【多选题】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品）。原材料成本为90万元，支付的加工费为2万元（不含增值税），消费税税率为8%，按组成计税价计列消
12、费税。材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为16%。甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品。则基于上述资料，如下指标中正确的有（）。 A. 消费税的计税价格为100万元B.甲公司支付给乙公司的增值税为0.32万元C.甲公司委托加工物资的入账成本为92万元D.甲公司支付的消费税额为8万元答案ABCD。消费税的组成计税价（902）/（18%）100（万元）；由受托方代收代缴的消费税1008%8（万元）；加工劳务匹配的增值税216%0.32（万元）；甲公司收回的委托加工物资成本90292（万元）。如果甲公司收回加工物资后直接出售或收回后用于非应税消费品的再加工而后
13、再出售的，委托加工物资成本为100万元（9028）。3.自行生产的存货入账成本直接材料直接人工制造费用【备注】非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应计入当期损益；自然灾害造成损失列支于“营业外支出”，管理不善所致的损失列支于“管理费用”，不得计入存货成本。4.投资者投入方式取得的存货，按投资各方的确认价值来入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。【案例】甲公司以一批商品对乙公司投资，该商品的成本为80万元，公允价值为100万元，增值税税率为16%，消费税税率为10%，双方承认商品的公允价值。甲公司因此投资行为获取在乙公司70万元的实收资本。甲公司应将该业务作投资业务处理，并视同销售计税：借
14、：长期股权投资乙公司（10010016%）116贷：主营业务收入100应交税费应交增值税（销项税额） 16借：主营业务成本 80贷：库存商品 80借：税金及附加10贷：应交税费应交消费税 10乙公司作为接受投资者投入存货处理，其账务处理如下：借：库存商品 100应交税费应交增值税（进项税额）16贷：实收资本 70资本公积资本溢价 465.债务重组方式取得的存货，按取得存货的公允价值入账6.非货币性资产交换方式换入的存货，见非货币性资产交换的规定7.盘盈的存货，按重置成本作为入账成本8.通过提供劳务取得存货入账成本=直接人工其他直接费用间接费用【2017年单选题】下列各项中，应计入存货成本的是（
15、）。A.超定额的废品损失 B.季节性停工损失C.采购材料入库后的存储费用 D.新产品研发人员的薪酬答案B。选项A，计入当期损益，如果是由于管理缺陷造成的超定额损失，计入管理费用，其他情况通常计入营业外支出；选项C，属于仓库管理支出，计入管理费用；选项D，研发人员的薪酬费用化的金额计入当期管理费用，资本化的金额计入无形资产成本。知识点：发出存货的计量（一）实际成本计价的前提下存货的发出计价【案例】某工业企业采用实际成本法核算存货，该企业2020年1月1日乙种材料的结存数量为200吨，账面实际成本为40 000元；1月4日购进该材料300吨，单价为180元；1月10日发出材料400吨；1月15日购
16、进材料500吨，单价为200元；1月19日发出材料300吨，1月27日发出材料100吨。【一】先进先出法的计价日期增加减少结余数量单价金额数量单价金额数量单价金额1.120020040 0001.430018054 0001.1040020020020018076 0001.15500200100 0001.1930010018020020058 0001.2710010020020 0001.3120020040 000合计154 000154 000【二】加权平均法下的计价日期增加减少结余数量单价金额数量单价金额数量单价金额1.120020040 0001.430018054 0001.1
17、04001.15500200100 0001.193001.271001.31200合计154 000800194155 20020019438 800加权平均单价194（元/吨）。【三】移动加权平均法下的计价认定日期增加减少结余数量单价金额数量单价金额数量单价金额1.120020040 0001.430018054 0001.1040018875 2001.15500200100 0001.1930019859 4001.2710019819 8001.3120019839 600合计154 000154 400【总结】方法假设前提掌握具体计算过程先进先出法假设先购进的先发出按先进先出的假定
18、流转顺序来选择发出计价及期末结存存货的计价个别计价法实物流转与价值流转一致逐一辨认发出存货和期末存货所属的购进、生产批别，分别按其购进、生产时确定的单位成本，计算发出存货和期末存货成本 方法假设前提掌握具体计算过程加权平均法略存货单位成本（月初存货实际成本本月进货实际成本）（月初存货数量本月进货数量）本月发出存货成本本月发出存货数量存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量存货单位成本 移动加权平均法略存货单位成本（原有存货实际成本本次进货实际成本）（原有存货数量本次进货数量）本次发出存货成本本次发货数量本次发货前存货单位成本月末库存存货成本月末库存存货数量月末存货单位成本 【2013年单选
19、题】甲公司为增值税一般纳税人，采用先进先出法计量A原材料的成本。201年年初，甲公司库存200件A原材料的账面余额为2 000万元，未计提跌价准备。6月1日购入A原材料250件，成本2 375万元，增值税380万元，运输环节取得增值税专用发票，运输费用80万元，增值税8万元，保险费用0.23万元。1月31日、6月6日、11月12日分别发出A原材料150件、200件和30件。甲公司201年12月31日库存A原材料成本是（）。 A.665万元 B.686万元 C.687.4万元 D.700万元答案C。本期购入A原材料的单位成本（2375800.23）/2509.82（万元）；按照先进先出法计算期末
20、库存A原材料数量2002501502003070（件）；甲公司201年12月31日库存A原材料成本9.8270687.4（万元）。【2011年单选题】甲公司库存A产成品的月初数量为1 000台，月初账面余额为8 000万元；A在产品的月初数量为400台，月初账面余额为600万元。当月为生产A产品耗用原材料、发生直接人工和制造费用共计15 400万元，其中包括因台风灾害而发生的停工损失300万元。当月，甲公司完成生产并入库A产成品2000台，销售A产成品2 400台。当月末甲公司库存A产成品数量为600台，无在产品。甲公司采用一次加权平均法按月计算发出A产成品的成本。要求：根据上述资料，不考虑其
21、他因素，回答下列第1小题至第2小题。1.下列各项关于因台风灾害而发生的停工损失会计处理的表述中，正确的是（）。A.作为管理费用计入当期损益 B.作为制造费用计入产品成本C.作为非正常损失计入营业外支出 D.作为当期已售A产成品的销售成本答案C。因管理不善造成的非正常损失，计入管理费用。2.甲公司A产成品当月末的账面余额为（）。A.4 710万元 B.4 740万元 C.4 800万元 D.5 040万元答案B。本月新增产成品的成本15 40030060015 700（万元）；产品加权平均单价（8 00015 700）/（1 0002 000）7.9（万元/台）；月末产品账面余额7.96004
22、740（万元）。（二）存货发出的会计处理原材料 用于生产经营 借：生产成本（直接材料成本）制造费用（间接材料成本）销售费用（销售环节消耗）管理费用（行政环节消耗）委托加工物资（发出加工材料）贷：原材料 用于基建部门 借：在建工程贷：原材料 出售原材料 等同于销售商品，只不过属于“其他业务”范畴，应采用“其他业务收入”和“其他业务成本” 包装物 生产领用 借：生产成本贷：周转材料包装物 出租 借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：周转材料包装物 出借 借：销售费用贷：周转材料包装物 出租、出借押金的会计处理 收押金借：银行存款贷：其他应付款退押金借：其他应付款贷：银行存款没收押金，视为
23、销售材料。借：其他应付款贷：其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额）有关的消费税记入“税金及附加” 出租、出借包装物不能使用报废时 借：原材料贷：其他业务成本（出租包装物）销售费用（出借包装物） 出售 随同产品出售不单独计价 借：销售费用贷：周转材料包装物 随同产品出售单独计价 1.借：银行存款贷：其他业务收入2.借：其他业务成本贷：周转材料包装物 低值易耗品 借：制造费用管理费用贷：周转材料低值易耗品 知识点：存货的期末计量方法：成本与可变现净值熟低法。（一）成本与可变现净值的确认1.成本，即为账面余额；2.可变现净值的计算：（1）库存商品（即完工待售品）的可变现净值计算可变现净值预计售价
24、预计销售费用预计销售税金可变现净值中预计售价的确认A.有合同约定的存货，以商品的合同价格为预计售价。B.没有合同约定的存货，按一般销售价格为计量基础。【案例】甲公司库存商品100件，每件商品的成本为120元，其中合同约定的商品60件，合同价为每件170元，该商品在市场上的售价为每件150元，预计每件商品的销售税费均为36元。 成本 可变现净值 合同订货60件 12060= 7200 60（170-36）=8040100件 合同订货40件 12040= 4800 40（150-36）=4560该存货期末应计提的跌价准备余额240元。务必注意：不能将合同部分与非合同部分合并在一起计算存货的跌价金额
25、，否则该批存货就不会出现贬值，掩盖非合同部分存货的可能损失。如果以前的存货跌价准备为100元，则当期末应补提跌价准备140元。借：资产减值损失140贷：存货跌价准备140【单选题】甲公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计量。2021年11月18日，公司与华山公司签订销售合同，约定于2022年2月1日向华山公司销售某类机器1 000台，每台售价1.5万元（不含增值税）。2021年12月31日，公司库存该类机器1 300台，每台成本1.4万元。2021年资产负债表日该机器的市场销售价格为每台1.3万元（不含增值税），预计销售税费为每台0.05万元。则2021年12月31日甲公司该批机器在资产负债
26、表“存货”中应列示的金额为（）A.1 625万元 B.1 775万元C.1 820万元 D.1 885万元答案B。有合同部分：存货的成本1 000 1.41 400（万元），可变现净值（1.50.05）1 0001 450（万元），未发生减值。无合同部分：存货的成本3001.4420（万元），可变现净值（1.30.05）300375（万元），需要计提跌价准备。2021年12月31日甲公司该批机器在资产负债表“存货”中列示的金额1 4003751 775（万元（2）材料的可变现净值的确认用于生产的材料可变现净值终端完工品的预计售价终端品的预计销售税金终端品的预计销售费用预计追加成本【案例】甲公司库存原材料100件，每件材料的成本为100元，库存材料均用于产品生产，每件材料经追加成本20元后加工成一件完工品。其中合同定货60件，每件完工品的合同价为180元，单件完工品的市场售价为每件140元，预计每件完工品的销售税费为30元。 成本 可变现净值 合同订货60件 60100= 6000 60（180-30-20）=78
