1、新会计准则的要点及对钢铁企业成本、费用及盈利的影响,冶金工业经济发展研究中心 刘海民,内 容,新准则出台的背景和准则体系出台背景新会计准则体系新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要区别与国际准则仍存的差异新会计准则对钢铁企业成本、费用及盈利的影响钢铁企业成本核算的有关问题,一、新准则出台的背景和准则体系,基本情况2006年2月15日，财政部公布了新的企业会计准则体系，包含一项基本准则和38项具体准则。其中修订：基本准则和16项具体准则 初次发布：22项具体准则2007年1月1日起首先在上市公司执行，其他企业鼓励执行；编制合并报表采取“就新不就旧”的原则：母公司是上市公司的，按新准
2、则调整非上市子公司报表；子公司是上市公司的，非上市母公司直接合并，不调整为旧准则钢铁行业有30家境内上市公司，2005年占大中型企业的比例：资产：35.8%主营业务收入：44.9%税前利润：59.4%执行新准则将给钢铁行业财务状况和经营成果带来重要变化。,一、新准则出台的背景和准则体系,为什么要出台这套新的准则？1.顺应改革开放、加入WTO和经济全球化不断发展的需要 我国每年实际利用外资600亿美元以上，每年新建外资企业4万多家；2005年出口总额7620亿美元，相当于同年GDP的34%；今年上半年达到37.5%。截至目前中国企业到境外上市的超过350家，还有上千家企业拟在境外上市。涉外投融资
3、需调整、重编报表，成本高且可信度低；市场经济地位及反倾销问题 作为我国第一、二、五名出口市场，美、欧、日尚未承认中国完全市场经济地位。,为什么要出台这套新的准则？2.满足企业经济活动和资产形式多样化的需要 投资性房地产 期货 期权 套期保值 企业年金 股权激励 企业合并 等，需要规范其会计核算,为什么要出台这套新的准则？3.社会经济环境变化，要求会计准则跟上时代的需要 和谐社会、环境保护 土地价值,一、新准则出台的背景和准则体系 会计法规体系,会计法,全国人大：法律,企业财务报告条例,国务院：行政法规,基本会计准则,财政部：部门规章,具体会计准则及应用指南38项具体准则会计准则解释会计科目和主
4、要账务处理,财政部：部门规范性文件,一、新准则出台的背景和准则体系 准则体系,基本准则,确认和计量准则 23,正常事项 13存货长期股权投资固定资产无形资产资产减值职工薪酬收入建造合同借款费用所得税外币折算租赁金融工具确认和计量,特殊事项 10非货币性资产交换债务重组股份支付或有事项政府补助企业合并套期保值金融资产转移会计政策、会计估计变更与差错更正资产负债表日后事项,报告与披露准则 8财务报告列报中期财务报告分布报告现金流量表合并财务报表每股收益关联方披露金融工具列报,特殊行业准则 6生物资产石油天然气开采企业年金基金原保险合同再保险合同投资性房地产,新旧准则衔接：首次执行企业会计准则,应用
5、指南,准则解释,会计科目与账务处理,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,1.有限度地、谨慎地接受了以“公允价值”作为资产计价的基础 公允价值：在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。,活跃市场上有报价,活跃市场无报价，但同类或类似资产有报价可供参照,本身及同类或类似资产均无活跃市场报价，可采用合适的估值技术确认公允价值,上市股票、债券、期货、基金,投资性房地产（符合条件的）,非货币性资产交易债务重组企业合并（非同一控制下）长期投资（非同一控制下）,公允价值的三个层次,适用范围,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,2.资
6、产减值：除应收账款、存货等外，资产减值准备一经提取，不得转回,短期投资（可交易性金融资产）、按公允价值计量的投资性房地产按公允价值计价，不存在减值准备的提取与转回问题应收账款、存货有证据表明减值损失恢复的，可以在不超过原提取额限度内转回其他资产一经提取不得转回,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,3.职工薪酬的重新整合,现行准则和制度工资和职工福利费计入相关资产成本或费用各种保险及其他人工费用计入管理费用付给职工的股份及其他福利，未规范,新准则工薪、福利费、各种保险、住房公积金、企业年金、工会经费、职工教育费及其他支付给职工和为职工支付的现金及其他资产，根据职工岗位分
7、别计入直接人工、制造费用、销售费用、管理费用、在建工程、研发支出；为职工提供住房之折旧费或租金、职工集体福利设施的折旧费和运行费，能够划分受益人的视同职工薪酬处理；不能划分的计入管理费用；股份支付（主要是期权激励），将当年应承担的期权价值计入相关资产成本或费用；辞退补偿金，一般计入管理费用。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,4.扩大了借款费用资本化的范围,现行准则和制度能够资本化的限于专门借款已实际使用部分产生的利息长期债券可采用“直线摊销法”和“实际利率法”摊销溢折价借款费用资本化的资产限于固定资产,新准则符合条件的一般借款也可以资本化；专门借款可资本化的利息以
8、利息支出减未动用期间的利息收入或投资收益确定；长期债券的溢折价只能采用“实际利率法”摊销；将借款费用资本化的资产扩大到投资性房地产及生产周期在一年以上的长期存货。为创建无形资产的借款费用也理应列入可资本化范围。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,5.符合条件的研发费用（R&D）允许资本化 现行准则和制度：自行研发费用除获得专利权、著作权等，可将注册登记有关费用计入无形资产外，其余计入当期管理费用核销。新准则：将研发区分为研究阶段和开发阶段分别处理。,研究阶段研究阶段是探索性的，是为开发阶段作资料及其他相关准备，尚未确定是否转入开发及是否能够形成无形资产,开发阶段开发
9、阶段是研究阶段已经完成的阶段，此时很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经成熟；开发支出是否资本化须同时满足5个条件：主要是可行、有意图、有用（未来能够带来利益流入）、有能力采用或出售、成本能够可靠计量。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,6.固定资产核算变化,现行准则和制度土地使用权在建造固定资产时计入工程成本；寿命及折旧方法一经确定不得随意改变；对弃置费用未充分考虑,新准则除无法分开的如房地产外，土地使用权单独列示；强调期末对固定资产预期寿命、净残值和折旧方法重新估价，必要时调整；对某些行业的固定资产预设弃置费用，计入负债,二、新旧准则的主要区别及与国际准
10、则的差异 新旧准则的主要差异,7.企业所得税处理由过去企业可自由选用“应付税款法”或“纳税影响会计法”，新准则改为只能采用“纳税影响会计法”。,应付税款法：凡按税法规定应当交纳的所得税款，均计入当期的所得税费用；按会计准则规定应由本期负担的所得税费用，如税法规定当期不交纳，也不列为当期费用。,纳税会计影响法：按税法当期应交纳而按会计准则不应本期负担的所得税款，列为“递延所得税资产”；按税法当期无需负担而按会计准则应计入当期费用的所得税款，列为“递延所得税负债”,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,8.企业合并，区分为“同一控制下”和“非同一控制下”的企业合并，分别采用
11、“权益联合法”与“购受法”处理 同一控制下的企业合并：如集团母子公司之间、子公司之间的合并。,现行制度和准则：不区分是否“同一控制”；被兼并方失去法人地位的，兼并方付出投资成本与取得净资产评估价值的差额计为“商誉”；被兼并企业保留法人地位的，差额计作“股权投资差额”,新准则：将企业合并区分为是否“同一控制下”；同一控制下的企业合并不视为市场交易行为，以账面成本为计价基础，投资差额调整资本公积及留存收益，不形成商誉；非同一控制下的企业合并视为市场交易行为，以公允价值作为计价基础，投资成本大于取得的净资产或股权份额确认为商誉。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,9.长期
12、股权投资中母公司具有“控制”地位的投资（子公司），改为“成本法”核算,现行制度和准则：持股20%及以上或虽不足20%但有重大影响的长期股权均采用权益法核算持股20%以下或虽在20%以上但不具重大影响的采用成本法核算,新准则：除具有“重大影响”的长期股权投资采用权益法核算外，其余采用成本法核算；对具有“控制”权（50%以上或虽不足50%但有控制权）的子公司，平常采用成本法核算，编制合并报表时按权益法调整,控制；共同控制；重大影响；无控制、共同控制且无重大影响,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新旧准则的主要差异,10.会计报表与合并会计报表,公允价值变化损益、资产减值损失在利润表中单独列
13、示；会计报表增加了一个“所有者权益变动表”，这是上市公司披露准则已要求而旧会计准则和制度未要求的报表；合并范围基本没有变化，但过去规定子公司指标小于母公司及其他子公司合并数10%的子公司可以不纳入合并范围的规定取消了，即只要符合合并条件都要纳入合并范围；报表附注十分详细。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新准则与国际会计准则的差异,实质性差异,1.关联方交易披露问题同受国家控制的企业，按照国际会计准则的规定，应视为关联方；我国新准则：只认同同受国家控制的企业之间如有投资控制关系，则构成关联方；虽然同受国家控制但彼此不存在投资控制关系的企业之间不存在关联方关系；IASB对我国的做法表示
14、理解并接受。2006年7月19日，IASB正式向全球宣布将借鉴中国的做法修改这一条款，计划2006年底发布征求意见稿，2007年7月发布正式的修订稿。,2.长期资产减值准备不能转回问题国际会计准则规定所有资产减值时均需计提减值准备，减少当期利润，同时减值因素消除后减值准备均可转回，相应增加利润或者减少亏损。我国新准则规定：应收款、存货等流动性较强的资产的减值损失可以转回，但固定资产、无形资产、长期股权投资等长期资产的减值视同永久性减值，一旦计提即不得转回。IASB对此表示理解。,二、新旧准则的主要区别及与国际准则的差异 新准则与国际会计准则的差异,非实质性差异,公允价值的运用不彻底；（国际准则
15、允许采用成本模式或重估模式，但推崇重估模式）企业合并，“同一控制下”的以成本为基础不产生商誉问题；（国际准则未区分“同一控制”与“非同一控制”，一律以公允价值为基础。）养老金会计，中国只采用“设定提存计划”，未采用“设定收益计划”。（国际准则选用两种模式，其中“设定收益计划”考虑通胀因素，企业承担通胀导致的支付责任增加。）等等。,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对制造成本的影响,生产车间或分厂的工薪和其他人工费用全部计入直接人工或制造费用按此规定，2005年大中型钢铁企业约128亿元其他人工成本应进入制造成本，约占制造成本总额的1.2%；固定资产中的土地使用权价值是否追溯调整尚
16、不明确，如追溯调整并规定土地使用权摊销全部计入管理费用，则会降低制造成本；如追溯调整后仍根据土地使用权的功能分配，则制造成本不受影响；固定资产修理费，按准则解释征求意见稿，不能资本化的修理费用计入管理费用。但这个规定是不合理的，估计应修改。,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对管理费用的影响,除工薪和职工福利费以外的人工费用将按功能分别计入制造成本、管理费用、销售费用、在建工程、其他业务支出、研发支出等，约使管理费用降低1/3。,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对管理费用的影响,除工薪和职工福利费以外的人工费用将按功能分别计入制造成本、管理费用、销售费用、在建工程
17、、其他业务支出、研发支出等，约使管理费用降低1/3。原计入管理费用的研究与开发支出中，大部分可以资本化。（2005年大中型钢铁企业研究与开发支出23亿元）原计入管理费用的坏账准备和存货跌价准备将单独反映，将减少管理费用。（2005年大中型钢铁企业发生24亿元）土地使用权和固定资产修理费上已述及不另。,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对财务费用的影响,利息资本化范围扩大到一般借款，且专门借款利息资本化额的计算方法有改变。这会减少当期财务费用。2005年大中型钢铁企业财务费用164亿元，其中部分可以资本化。利息资本化范围扩大到长期存货、建造合同、研发支出，也会有一定影响，特别是有房
18、地产和建安业务的企业。,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对利润总额及净利润的影响,“四险一金”等其他人力成本、资产减值准备、无形资产摊销等属于重新排列组合的，基本不影响当期利润；但有的会通过间接方式影响利润，如存货的期初期末变化、在建工程、无形资产中人力成本增加等。对当期利润有明显影响的有：可资本化的开发支出将减少管理费用，增加利润；符合资本化条件的借款费用增加将增加利润；长期资产减值一经提取不能转回，将使企业慎重提取，可能增加利润；短期投资（交易性金融资产）的“浮盈”列入利润表，增加利润；有房地产业务且符合按公允价值计量的资产增值，将增加利润；非货币性资产交换和债务重组，涉及
19、的资产按公允价值计量且损益计入利润表，有可能增加或减少利润；所得税只能采用“纳税影响会计法”，有可能增加或减少利润；,三、新准则执行对钢铁企业成本、费用及盈利的影响 对利润总额及净利润的影响,总的来说，由于新准则有限地采用了公允价值的概念，增加利润的因素多于减少利润的因素。值得注意的是：会计准则改变的只是企业资产和业绩的账面表现，它丝毫不会直接增加或减少企业的客观价值和盈利能力。它对企业价值和盈利能力的影响是间接的，如客观反映有利于融资、合资等；符合条件的技术开发费用可以资本化以利于鼓励企业增加技术开发投入，等等。,四、钢铁企业成本核算的有关问题 综合结转与分项结转,上述对执行新准则影响的测算
20、，是十分粗糙的。原因在于我国钢铁行业实行的是“分步综合结转法”，需准确了解新准则的影响，需综合分析（不够准确），或进行成本还原（更不准确）；这个问题同样存在于其他要素变化（如原燃材料价格变化、薪酬变化等）对最终产品成本的影响；欧洲国家采用分项结转，似可为我借鉴。,四、钢铁企业成本核算的有关问题 综合结转与分项结转,安赛乐2005年损益表片段：采用我国钢铁企业现行成本核算办法编制不出这样的损益表。,四、钢铁企业成本核算的有关问题 共同费用和成本差异的分摊,我国制度和准则从来没有不可直接归属的共同费用如何分摊进行过规范，通常只是简单地要求“按照一定方法合理分摊”；钢铁企业普遍采用计划成本核算，差异
21、分配也存在同样的问题；各企业分摊方法不一，其合理性大可置疑；分摊不合理导致成本失真，不仅影响决策，也导致企业之间成本不可比和财务报表数据失真；不合理的分摊也会影响责任会计的实施。,四、钢铁企业成本核算的有关问题 核算对象问题,各企业成本核算对象不统一，有的企业分组过粗，甚至不区分钢种、板坯和方坯；在大力发展发展循环经济的环境下，改进“三废”回收、副产品、退废半成品等核算也应提上议事日程。,四、钢铁企业成本核算的有关问题 建议,1.号召钢铁企业全面实行新准则，否则成本网和“对标挖潜”都会出现不可比问题；执行新准则对钢铁生产企业来说并不复杂，而且对企业经营管理是有好处的。2.利用实施新准则的契机，组织企业共同编制钢铁行业成本核算规程。该课题已经通过钢铁协会向财政部申报课题，有待批准。,谢谢大家！,
