1、美国会计准则中文版1 收入确认 1-1. 会计定义概述只有当收入实现时或者收入可以实现并能取得相关利益时才能予以确认。一般情况下，只有当以下条件同时得到满足时才可确认收入： (SAB No. 101 & 104):1. 有说服力的证据表明销售约定存在；2. 货物已经交付或者劳务已经提供；3. 卖方向买方提供的商品价格是固定的或者是可以确定的；4. 可以合理确信能够收到货款。有些收入约定包含有多个销售商品或提供服务的活动。在一般情况下，企业应该在交易完成时确认收入，并根据可能收不回来的金额按适当比例计提坏帐准备。但若买方拥有退回货物的权利时，卖方只能按照一定的标准确认销售收入。供应商可能会偶尔地
2、或持续地给予其顾客各种各样的优惠（促销），诸如：折扣、礼券、回扣、免费的产品或服务等（紧急问题工作组019卖方给予买方回报的会计处理）。顾客可以是直接的，也可以是间接的。例如，供应商销售货物给分销商，分销商再将该货物销售给零售商。紧急问题工作组019还涵盖了制造商给零售商或分销商的顾客促销奖励，诸如：折扣、礼券、回扣、免费的产品或服务以及各项其他安排如展位费、协作广告等。当销售退回权利存在时的收入确认当顾客有销售退回权时，卖方应该按估计的退回金额减少收入和销售成本的确认，并且要相应预提销售退回所产生的成本和费用。企业可能允许顾客在销售以后的某一段时间内通过退货而取得退款、信贷、调换产品等。在这
3、种情况下，商品的所有权实质上并未转移给买方，因此，销售并没有完成，收入一般也就不能确认。当然，当以下条件同时满足时，即使存在销售退回，企业也可以在销售时便确认收入：1. 卖方给买方的销售价格在销售发生时实质上是固定的或者是可确定的；2. 买方已经支付了货款或者有义务支付货款给卖方，且该义务并不取决于买方是否将所买商品重新卖出；3. 买方支付价款给卖方的义务不会因货物被盗、损失或者毁损而改变；4. 交易对于买方具有实质性经济意义（而非是卖方出于确认销售收入的目的而发生的形式上的交易）；5. 卖方没有任何义务帮助买方将货物重新卖出；6. 退货的金额可以被可靠的估计。(财务会计准则公告第48号, p
4、ar. 6)。有些情况下，商品的法定所有权须在所有的货款都已支付后方能转移给买方。但有时为了保障卖方对于商品的利益，交易双方会在合同中约定卖方可在买方全部付清货款之前确认销售收入。在这种情况下，卖方保留所有权的时间应该是能够保障其利益的最短期限。1-2. 会计核算方法和披露的要求:公认会计准则一般不要求特别披露通常情况下的收入确认, 附带退货权的收入确认，另行收费的有偿保修和维护收入的确认。但是对于某些特殊类型的交易或特定行业的收入确认则可能要求予以披露。另外，当已确认的销售收入附带有退货权或另签署了产品担保或维修服务合同时，往往可能会有或有费用发生。在这种情况下，须对或有费用、风险和不确定性
5、予以披露。企业应披露其含有多次产品交付的收入确认会计政策，包括对交易性质、撤销、终止和退款等条款的描述。1-3. .Makita的会计原则应当在按照销售协议或买卖双方同意的方式将商品发出或交付给顾客时确认收入。销售商品、零部件、配件等的收入确认标准1 有具有说服力的证据（如：销售协议、价格清单、发票等）表明销售细节与顾客达成的共识一致；2 法定所有权及所有的相关风险、报酬已经转移，并且货物已经由卖方发运往买方。开票但未发货不应确认为销售收入；3 销售价格已提前告知顾客（如：价格表单、产品目录等）并且买卖双方已经就价格达成协议；4 顾客已同意到期支付货款，基本确保能收到货款；5 销售退回的金额可
6、以被合理地估计。1-3-1. 以发货为准确认收入的实现当符合以下条件时，销售收入应当在发货时即可确认：1 销售条款规定以FOB方式交货（NOTE 1）（Makita 发运中心或者仓库）；2 货款支付义务从发票日或者发运日起形成（以确认方便为准），而不是依照顾客收到货物或发票的日期形成；3 如果货物在运输途中发生毁损、丢失，买方自行承担货物毁损、丢失的后果，卖方不再负责。买方应该向承运方或者保险公司申请损失的赔偿或者相应的保险金。1-3-2 在交货时确认销售收入当销售条款规定为FOB目的地时（NOTE 2）或是不满足上述13条件时，销售收入应在货物发运时即确认。（NOTE 1）1-3-1.1FO
7、B起运地：当货物离开销售方的营业场所时（如销货方的仓库）法定的所有权即由卖方转移到买方。只要指定的承运人在货物发运地接收货物，买方即获得货物的所有权，并一般须支付货物的运费和保险费以防万一货物在运输途中受到损坏或者丢失。按照一般的商业惯例，如果销售额达到一定的数量，Makita通常可以同意支付运费或者保险费。但即使卖方支付了运费或保险费，只要销售条款写明FOB起运地，货物的所有权即已转移到了顾客那里。（NOTE 1）1-3-2FOB目的地：法定所有权直到货物运抵顾客的营业地时才转移给顾客。由于在货物在交付给买方之前销货方一直保有货物的所有权，因此，一般由卖方承担运费。顾客一般投保保险以防其货物
8、受到意外损失。这种销售条款被称作CIF（成本、保险及运费），Makita的会计政策是延迟确认收入的实现直到有可靠消息表明货物已经抵达顾客的所在地。带退货权的销售如果所有的上述六个条件得到满足，带有退货权的销售收入可以在发送货物或者交付货物时即可确认收入。在这种情况下，应该将估计的退货金额从销售净额中扣减。每个季度末须根据销售额的比例估计退货的金额。出口销售若出口销售有签发提单，这种销售收入的确认应以签发提单日为准。企业必须要立刻将提单交付银行或者客户。当不签发提单时，销售收入应在货物的法定所有权及相关风险报酬的转移已经完成时予以确认。预收帐款在货物发运之前收到的货款应被认为是预收款。直到货物的
9、法定所有权及相关风险报酬转移完毕时，此类销售收入才能得到确认。维修业务收入的确认标准1 维修服务已经提供并完成；2 顾客已经同意维修服务的价格；3 顾客已经同意在到期付款日支付维修款，基本确定可以收到相关收入。期末调整根据SAB104，在下列情况下，销售库存商品、零部件、配件等的收入不能被确认：1 销售条款规定为FOB目的地，并且2 货物已被发运但被认为截至会计年度末仍未交付给顾客。如果按照企业所在地公认会计准则规定，在上述2种情况下，需要在财务报表中确认销售收入，销售净额、销售成本、 存货和应收帐款等与销售交易相关项目，则应在编制合并会计报表时予以转销。1若发运与交货恰好在同一天，则无须作期
10、末调整。2若货物发运后需数天方能交付给顾客，则：（1）按顾客或按销售地区，用一个合理的方法来估计必要的从发货地到目的地的天数；（2）在每个会计季度末，根据估计的运输天数和销售日记帐，加总合计期末的已销售但还未交付的产品的净销售额，销售成本，存货的数量。一般应按顾客汇总，但如果各顾客的运输期变化不大，上述数据可以按组或按整体进行汇总；（3）在合并会计报表中将（2）中的汇总数据（净销售额，销售成本，存货，应收账款）予以扣除。在下一个会计季度末，须将前期报表中扣除数予以转回，而已发运但未交付的商品金额应按照上述步骤（1）-（3）予以扣除。案例分析：根据海外Makita企业所在地的公认会计准则规定，以
11、FOB目的地为条款的销售已在发出商品时被确认。（假设）1. 2005第一个季度（根据当地公认会计准则）：净销售$1,000,000, 销售成本$700,0002. 2005第二个季度（根据当地公认会计准则）：净销售$1,200,000, 销售成本$840,0003. 一般从发货到交货地需要3个工作日4. 在2005第一个季度的最后3个工作日买方销售记录：净销售$3,000, 销售成本$2,1005. 在2005第二个季度的最后3个工作日买方销售记录：净销售$4,000, 销售成本$2,8002005第一个季度的调整分录#200000 净销售 3,000#000900 产品 2,100#0005
12、00 应收帐款 3,000#210500 期末存货 2,100根据美国公认会计准则确认的净销售 $997,000，销售成本 $697,900。2005第二个季度的调整分录#210100 期初存货 2,100#120400 期初留存收益 900#200000 净销售 3,000#200000 净销售 4,000#000900 产品 2,800#000500应收帐款 4,000#210500期末存货 2,800根据美国公认会计准则确认的净销售 $1,199,000，销售成本 $839,300。相关报表A-130, A-150, A-160上述的销售调整事项应该作为销售收入的扣除项。C-10, C-
13、20和其他相关报表未要求根据货物类型作调整.卖方提供给买方的销售优惠的会计处理 (根据紧急问题工作组 01-09)1 销售优惠Makita主要以下列方法给予买方（客户和终端使用者）销售优惠：销售量折扣、合作广告、现金折扣、优惠券和展位费。为买方提供的商品销售优惠应和销售价格折扣一样，从销售总额中扣除。销售优惠应该包括：（1）根据销售期间的长短和数量，给予顾客以促销为目的优惠； 暨给予顾客一定的折扣，诸如在某个期间给予顾客一定的报酬或额外数量的产品。（2）提供客户合作广告；以宣传产品为目的的替顾客报销部分费用。（3）给予客户一定的促销优惠；促销费用包括在销售商品时给予顾客的折扣、一定的货款返还（
14、优惠券）。（4）展位费；用来确保在零售店取得一定展示空间的费用。（5）Buy-down （买后降价补偿）。在促销期间给予顾客的销售额短缺补贴。Makita用于促销的免费产品赠送应同运费一样作为产品销售成本的一部分。促销赠品一般不可计入销售费用和管理费用，除非同时满足以下条件：1 企业从给予顾客赠品中取得的利益能够从销售给顾客产品中取得的利益区分开来；2 这种从赠品中取得的利益的公允价值能够被合理估计。例如，如果从客户获得付款证据表明广告费用的明细和数额，则可将提供给客户的合作广告记为经营费用赠送顾客的非Makita产品也可计入经营费用。提供的销售奖励应该按照预先的公式予以计算。公式使用应具有持
15、续性，不应随意改变。在每个会计季末，与销售相关的无人认领的奖励应合理估计，并从销售总额中扣除。2. 现金折扣指依据先前签订的销售协议，由于顾客在到期日前付清款项而免于支付部分发票金额。现金折扣额应该从总销售中扣除。如果符合上述1-1 1-5的卖方提供给顾客的销售奖励，按照当地的公认会计准则在财务报表上列为销售费用、管理费用或其他费用，应该将这些费用重分类并从总销售中扣除。这些支出应在发生时而非支付时入帐。这些未处理的销售奖励数额应该在会计季末予以估计，并计入预提费用。应计额依据销售协议和上一会计年度实际已付销售额与销售收入比率计算。案例已付合作广告费并记为管理费用。但是不能从客户获得强有力的证
16、据分清管理费用的明细和使用数额($3,000)。#200000 净销售 3,000#230700 广告费用 3,0002.涉及几个会计期间的销售奖励，应该在每个会计季末合理的估计并予以预提。相关的报表A- 130, A-150, C-502 存货（试行版）1-1. 会计定义概述一般情况下，存货应该以成本（即原值）入帐，包括所有为存货的最终售出而花费的直接与间接的成本。然而，在某些情况下，存货应以其他方式入帐。比如，如果存货的原值大于其市场价值，该存货应以按照成本是市价孰低的原则，应以市价入帐，而因此产生的尚未实现的损失将计入当期的损益。决定存货的销售成本的主要目标就是选择能正确反映当期利润的计
17、价方法。在某些情况下，为了确保销售成本计算的适当性，对某一部分存货选择一种发出计价方法，而对另一种存货可能采用另一种计价方法。公认会计准则通常允许采用以下的成本计算方法：(会计研究公报 43, Ch. 4, par. 6)1. 先进先出法（FIFO）：先进先出方法假设存货的流动是按照它们被采购的顺序进行的。也就是说，先购入的存货先被发出。FIFO方法使资产负债表上的存货成本更接近其重置成本，这是因为帐面余下的存货是最近购买的。FIFO方法比较适用于那些存货易遭损坏或出现呆滞的行业，因为这样容易与存货的物流保持一致。2. 平均价格法：这种方法是用同一期间内所有相同货物的平均价格来计量该种存货成本
18、。通常，平均价格法包括加权平均法与移动加权平均法。1) 在加权平均法中，于每期期末，将当期能用于销售的所有存货的金额，除以能用于销售的所有存货的数量而得出存货的平均价格。将平均价格乘以期末存货的数量就得到存货的期末余额，当期能用于销售的所有存货的金额减去存货的期末余额的则作为销售成本计入损益。2) 在移动加权平均法中，每次购入存货后（而不是在期末），就要计算出新的平均价格。这样，每当一批存货被销售时，当时的平均价格就是销售成本的价格。加权平均法通常用于实地盘存制的存货系统中，而移动加权平均法则用于永续盘存制的存货系统中。美国会计准则允许使用上述两种方法的变种（只要运用恰当）。此外，只要保持连续
19、性，不同的计价方法可用于不同的存货类别。尽管还有其他一系列的存货计价方法，如个别计价法和后进先出法（LIFO），但Makita仅采用FIFO与平均价格法。财务会计准则公告第151号存货计价，修改了会计研究公报第43条第4款存货计价，要求固定的制造费用的分摊要基于生产设备的正常的负荷量（比如历史趋向与当年的预算）。该条款进一步要求将由闲置设备、运费、装卸、毁损而产生的非正常开支计入当期费用中。一种存货的成本包括所有为其出售而花费的直接与间接的费用。这样，存货的成本包括购入价格、进口税、运费、仓储费、保险等。对于一个生产型企业来说，存货成本通常包括如下内容：1) 直接材料，包括发票金额、运费和供应
20、商收取的加工费；2) 直接人工，包括那些直接参与生产的人员工资；和3) 间接费用，包括生产设施费用、水电费、间接人工成本及相关费用 闲置、变质、毁坏、价格波动或其他因素会导致存货的帐面价值高于其市场价值。在这种情况下，美国会计准则要求将存货的帐面价值降低至市价，由此产生的未实现损失则记入当期的损益中。市场价一般为当前的重置价格，但有下述限制：4) 市场价不能超过存货的可收回净值。可收回净值就是估计的售价减去处置存货的费用后的净值；5) 市场价不能低于可收回净值减去正常利润后的剩余价值。在企业合并中获取的存货（比如商业吸收或合并的一方购买的存货）应该按照如下方式对存货进行入帐：6) 产成品和工具
21、：估计的售价减去所有出售的费用及合理的利润空间7) 在产品：估计的售价减去完工费用、处置费用及合理的利润空间8) 原材料：当前的重置价格 (财务会计准则公告第141号, par. 37C)美国会计准则没有对寄售存货进行特殊的说明。然而，基本的会计理念是：直到真正拥有所有权，才计入一项资产；直到真正将所有权转移给客户，才确认销售。1-2. 会计程序及披露要求：企业应该在其财务报表中有如下关于存货的信息披露： (会计研究公报 43, Ch. 4, pars. 1415)1) 存货入帐基础（如计价基础）；2) 存货成本确认方法（如平均价格法，先进先出法等）；3) 由于成本低于市价而产生的调整或不可撤
22、销的采购承诺所引起的损失（如果这种损失很大，则需将这种损失从利润表中的主营业务成本中剥离出来单独披露）；4) 如果因为采用了财务会计准则公告第151号, 存货成本, 而导致存货会计中的显著变化，须在变化当期披露采用新方法对营业利润和净利润的影响（上市公司还须披露对每股净利润的影响）。Bottom of Form1-3. Makita的会计政策Makita的存货会计处理是根据会计研究公报43来实施的。Makita存货会计将市场价格作为可变现的净值（*）。该净值在现实中替代当前重置价值而被广泛使用。（*在会计研究学习第13款，存货的会计基础中引用）(1) 存货计价方法市价与成本孰低法被使用，这里的
23、市价是指可变现净值：1. 至少应在每一季度末对存货作重新估价；2. 对于工具，应该按类型进行市价与成本孰低法计价；3. 对零件和辅件，在产品和原材料，应该按单项或分类进行市价与成本孰低法计价。(2) 会计科目每一种存货应该按照如下方法进行分类与入帐： #000900 工具，#001000 零件和辅件，#001100 在产品，#001200 原材料，#001300 库存，或#001400 存货跌价准备。(3) 在特殊情况下的存货价值重估政策从关联方购入的工具应该包括在存货之中。只有库存存货才须重新估价。从关联方购入的未交付的工具和向关联方作出购入承诺的存货无须重新估价（除非在下述1情况下）。具体
24、情况下的存货价值重估政策：1) 由于毁损、物理变质、闲置及其他原因而使存货的可变现净值减少a) 当存货由于上述原因而长期未用于生产或出售时，可变现净值应该为零； b) 当存货在修理后能够出售，则可变现净值应该是修理后存货的售价（或二手货售价）。 2) 不再使用的模具a) 如果有以下情形，可变现的净值应该是零：- 存货是用于生产模具的原材料，而须用该模具生产的存货已不再生产，且该模具无法售出，或是用于生产模具的修理材料；- 模具不再出售或不能用于其他用途；- 根据内部管理的要求须处理的存货。b) 对于尽管内部管理没有明确要求，但需要定期处理的存货，须将根据经验估计的处理损失从该存货的可变现净值中
25、扣减。3) 根据当前售价计算可变现净值可变现净值售价直接销售费用直接销售费用：销售折扣，广告费，销售佣金等可变现净值应该根据最近的实际售价、价格清单，及推销价而定。4) 根据存货帐龄而计算出来的可变现净值如果存货不是上述1）、2）、3）中的任一类型并且长期没有变动的记录，这种存货应该根据帐龄计算出来的可变现净值来重新估价。估计的售价应该是在未来23年内出售这批货物的价格a) 存货应该根据其帐龄分类，每种类别有一个具体的价格（折扣）比例；b) 存货的可变现净值应该是存货的帐面成本（取得价格）乘以其对应的帐龄类别的价格比例后的积；c) 价格比例应该定期复核。价格波动、实际销售结果和销售利润都是该复
26、核的依据。复核的结果应该汇报给MJ会计财务部。 (4) 会计处理a) 当可变现净值低于存货的帐面价值（取得成本），差异将被记入至存货跌价准备帐面价值 可变现净值存货跌价准备 = 帐面价值 可变现净值b) 原则上，以前年度计入并结转至今的由存货帐龄产生的跌价准备不应该减少和更改。c) 存货跌价准备应该抵减存货的帐面余额，并且成为销售成本的一部分。在资产负债表上的存货余额应该与期末存货的余额保持一致。期初存货余额应该与上一年度期末的存货余额保持一致。1-4. 案例分析M公司根据存货的帐龄制定的一系列的价格（折扣）比例。从而用于计算存货的跌价准备在2005年末，M公司根据以下方法对其A、B、C存货进
27、行的重新估价：帐龄价格比例2年以内0%23年19%34年28%45年37%56年46%67年55%在过去1年中没有销售记录70%NRV = 当年售价直接销售费用 NRV = 根据相应的帐龄价格比例计算出来的可变现净值成本NRV帐龄NRVA$100$850.25 年-B$ 90$1102.50 年$72.9C$ 80$950.50 年-$72.9=$90（100%-19%）(A存货的跌价准备)$100-$85$15(B存货的跌价准备)$90-$72.9=$17.1(C 存货的跌价准备)零 因为 NRV成本所有跌价准备=15+17.1=$32.1#210500 期末存货（费用） 32.1#0014
28、00 存货跌价准备 32.11-5. 相关报表A-60 工具类型的取得成本和跌价准备应该由生产厂家进行列报和分类D-130, D-130A2.存货（试行版）1-1. 公认会计准则一般来说，存货应该以成本（即原值）入帐，包括所有为存货的最终出售而花费的直接与间接成本。但是，在一定情况下 ，存货应以其他方式入帐。比如，如果存货的原始成本大于其市场价值，该存货应以按照成本是市价孰低的原则，以市价作为入帐金额，因此而产生的尚未实现的损失应确认为当期损益。决定存货的销售成本的主要目标就是选择能正确反映当期利润的计价方法。在某些情况下，为了确保销售成本计算的适当性，对某一部分存货选择一种发出计价方法，而对
29、另一种存货可能采用另一种计价方法。通常采用的是如下的计算成本的方法：(ARB 43, Ch. 4, par. 6)3. 先进先出法（FIFO）：先进先出方法假设存货的流动是按照它们被采购的顺序进行的。也就是说，先购入的存货先发出。FIFO方法使资产负债表上的存货更接近最近采购的价格。FIFO方法比较适用于那些关注存货的损坏与呆滞的企业，因为这样容易与存货的物流保持一致。4. 平均价格法：这种方法是将同一期间内所有相似存货的平均价格来计量该种存货。一般来说，平均价格法包括加权平均法与移动加权平均法。1) 在加权平均法中，于每期期末，将当期能用于销售的所有存货的金额除以能用于销售的所有存货的数量而
30、得出存货的平均价格。将该平均价格乘以期末存货的数量就得到存货的期末余额，而当期能用于销售的所有存货的金额减去存货的期末余额则作为销售成本计入损益。2) 在移动加权平均法中，每次购入存货后（而不是在期末），就要计算出新的平均价格。这样，每当一批存货被销售时，当时的平均价格就是销售成本的价格。加权平均法通常用于周期性的存货系统中，而移动加权平均法则用于永续存货系统中。美国会计准则允许使用上述2种方法的变种（只要运用恰当）。此外，只要保持连续性，不同的计价方法可用于不同的存货类别。尽管还有其他一系列的存货计价方法，如后进先出法（LIFO），但Makita仅采用FIFO与平均价格法。SFAS第151条
31、，存货计价，修改了ARB第43条第4款，“存货价格”，从而要求固定产品的分配要基于生产设备的标准的负荷量（比如历史趋向与当年的预算）。该条款进一步阐明由闲置设备费用、运费、装卸费、毁损费而产生的金额要计入当期费用中。一种存货的成本包括为其能够达到销售状态而花费的所有的直接与间接费用。因此，存货的成本包括购入价格、进口税、运费、仓储费、保险等。对于一个生产型企业来说，存货成本通常包括如下内容：9) 直接材料，包括发票金额、采购运费和供应商收取的加工费；10) 直接人工，包括那些直接参与生产人员的工资；和11) 间接费用，包括生产设备费用、水电费、和间接人工成本及相关费用 闲置、变质、毁坏、价格波动或其他因素会导致存货的帐面价值高于其市场价值。对于这种情况，美国会计准则要求存货的记帐价值降
